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中圖分類號：F23 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年9月27日
為適應公共財政改革和行政單位財務管理改革的需要，進一步規范行政單位會計核算、提高會計信息質量，財政部修訂新的《行政單位會計制度》。該制度與2013年1月1日實施的《事業單位會計制度》相比，在多個方面體現出了相同的管理要求和財務處理原則，但這兩項制度在會計核算目標、會計科目設置、核算方法等方面存在著差異，本文從這些方面的差異進行對比分析，幫助財務人員深刻地理解和掌握新制度，以促進兩項制度的有效執行和應用。
一、兩項制度總體比較
（一）會計核算目標方面的差異。行政單位會計核算目標是：“向會計信息使用者提供與行政單位財務狀況、預算執行情況等有關的會計信息，反映行政單位受托責任的履行情況，有助于會計信息使用者進行管理、監督和決策”。事業單位會計核算的目標是：“向會計信息使用者提供與事業單位財務狀況、事業成果、預算執行等有關的會計信息，反映事業單位受托責任的履行情況，有助于會計信息使用者進行社會管理、作出經濟決策”。二者從文字表述上差異并不大，行政、事業單位的財務報告目標兼具“受托責任觀”和“決策有用觀”，滿足預算單位會計的雙重目標，既能夠反映預算執行情況，又滿足單位預算管理需要。但從行政單位制度的細節來看，行政單位會計制度在反映行政單位財務狀況的同時更重視預算執行視角，在支出的確認方面，則更強調收付實現制。
（二）會計要素和會計恒等式方面的差異
1、會計要素。行政單位會計應當按照業務或事項的經濟特征確定會計要素。會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出。事業單位會計要素包括資產、負債、凈資產、收入、支出或者費用。二者相比，事業單位會計以“費用”替代“支出”科目，是針對采用權責發生制核算的行業事業單位要求設置的會計科目，比如公立醫院會計出于成本核算的要求單獨設置“管理費用”科目。
2、會計恒等式
《行政單位會計制度》：
資產-負債=財政撥款結轉+財政撥款結余+其他資金結轉結余+資產基金-待償債凈資產
收入-支出=財政撥款結轉+財政撥款結余+其他資金結轉結余
《事業單位會計制度》：
資產-負債=事業基金+非流動資產基金+專用基金+財政補助結轉+財政補助結余+非財政補助結轉+非財政補助結余（事業結余、經營結余）
收入-支出=財政補助結轉+財政補助結余+非財政補助結轉+非財政補助結余
事業單位的事業結余和經營結余通過非財政補助結余分配處理，轉入事業基金、專用基金，行政單位會計并沒有此類的會計結轉核算。而且從會計等式可以看出，應重點比較資產基金、待償債凈資產與非流動資產基金的差異。
（三）會計核算基礎方面的差異。會計主體的經濟活動中，經濟業務的發生和貨幣的收支不是完全一致的，由此而產生兩個確認和記錄會計要素的標準：收付實現制與權責發生制。行政單位會計核算一般采用收付實現制，特殊經濟業務和事項應當按照本制度的規定采用權責發生制核算。事業單位會計核算一般采用收付實現制，部分經濟業務（事項）、行業事業單位（比如公立醫院）可以采用權責發生制，具體范圍另行規定。修正的權責發生制是大方向，但修正的程度和方式，可有多種選擇，這一點在行政單位會計制度與事業單位會計制度的多個會計科目的處理上可以體現出來，總體而言，事業單位會計制度更接近權責發生制，行政單位會計制度更接近收付實現制。
二、具體會計科目的設置比較
（一）資產類會計科目的對比
1、“應收賬款”、“預付賬款”、“其他應收款”科目。行政單位“應收賬款”科目核算與事業單位“應收賬款”科目的核算區別在于，行政單位不設置“應收票據”科目，收到商業匯票時也通過本科目核算，而事業單位通過“應收票據”科目核算。
行政單位“預付賬款”科目確認支出的時點早于事業單位會計制度（預付時只確認資產，收到商品服務才確認支出），對于已核銷的預付賬款在以后期間又收回的，行政單位會計制度則是直接貸記“財政撥款結轉”、“財政撥款結余”、“其他資金結轉結余”等凈資產科目，而事業單位會計制度是先作為收入處理。
事業單位：
借：預付賬款
貸：銀行存款等
行政單位：
借：預付賬款
貸：資產基金――預付款項
借：經費支出
貸：銀行存款等
2、“存貨”科目。行政單位會計制度設置該科目時，把受托資產細分出來，對存貨購進時以實際成本直接列作支出，即做存貨、資產基金同時增加和確認支出的雙分錄的會計處理，如果有預付款項，則確認的時點更早。而事業單位會計制度是在發出存貨時才確認支出，并不為存貨設置“非流動資產基金"科目。存貨發出時行政單位會計制度并未提及低值易耗品的一次攤銷法，事業單位會計制度中有相關內容的規定。
3、“政府儲備物資”、“公共基礎設施”、“受托資產”科目。行政單位會計制度單獨增設了“政府儲備物資”、“公共基礎設施”科目，核算為社會提供公共服務的資產情況。“政府儲備物資”科目核算行政單位直接儲存管理的各項政府應急或救災儲備物資等。“公共基礎設施”科目核算由行政單位占有并直接負責維護管理、供社會公眾使用的工程性公共基礎設施資產，“受托資產”科目核算行政單位接受委托方委托管理的各項資產，包括受托指定轉增的物資、受托儲存管理的物資等。事業單位會計中沒有設置此類科目。
4、“固定資產”、“累計折舊”科目。行政單位會計制度對固定資產的核算比事業單位會計制度規定的更為細致，比如“固定資產的各組成部分具有不同的使用壽命、適用不同折舊率的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產”。購入固定資產分期付款或扣留質量保證金時，二者在支出確認方面存在差異：如果有全額發票，事業單位會計核算是當時就確認支出，包括其他應付款（1年以內）、長期應付款（超過1年）金額，同時“按照確定的成本”計入固定資產和非流動資產基金，體現了權責發生制，但行政單位會計的相關處理體現的是收付實現制。
購入固定資產分期付款或扣留質量保證金的，以同時取得全額發票為例：
行政單位：
借：固定資產[全額]
貸：資產基金――固定資產 [全額]
借：支出[部分]
貸：收入[部分]
借：待償債凈資產[差額]
貸：應付賬款或長期應付款 [差額]
事業單位：
借：固定資產[全額]
貸：非流動資產基金―固定資產） [全額]
借：支出[全額]
貸：收入[部分]
應付賬款或/長期應付款[差額]
對于固定資產是否計提折舊，“行政單位對固定資產、公共基礎設施是否計提折舊由財政部另行規定”，財政部還將另行發文明確行政單位是否對固定資產計提折舊以及相關具體要求。而事業單位會計要求按照《事業單位財務規則》或相關財務制度規定確定是否計提折舊，目前的事業單位行業財務制度明確要求公立醫院、高等學校、科學事業單位應對固定資產計提折舊。對于固定資產計提折舊的會計核算，行政單位沖減“資產基金”科目，而事業單位沖減“非流動資產基金”科目。
5、“待處理財產損溢”科目。行政單位會計制度設置“待處理財產損溢”，核算行政單位待處理財產的價值及財產處理損溢，事業單位會計制度中則設置了“待處置資產損溢”科目。二者除了名稱略有不同外，賬務處理思路基本是一樣的，但二者之間最大的區別在于“資產的盤盈”和“對外捐贈、無償調出”的處理。行政單位會計盤盈資產時通過“待處理財產損溢”科目核算，而事業單位盤盈資產不通過“待處置資產損溢”科目核算。行政單位會計中將資產“對外捐贈、無償調出”時，不通過“待處理財產損溢”科目核算，而是直接借記“資產基金”科目，而事業單位會計中此項業務要通過“待處置資產損溢”科目核算。
（二）負債類會計科目的對比
1、“應繳財政款”科目。行政單位會計的“應繳財政款“核算范圍覆蓋事業單位會計制度中的“應繳國庫款”與“應繳財政專戶款”的核算內容；事業單位會計中相關內容在“應繳國庫款”、“應繳財政專戶款”兩個科目中核算。
2、“應繳稅費”科目。行政單位會計設置該科目比事業單位會計的內容簡單，核算行政單位按稅法等相關規定應繳納的各種稅費，包括營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、房產稅、車船稅、城鎮土地使用稅、代扣代繳的個人所得稅等，不涉及增值稅和企業所得稅。事業單位應繳納的印花稅不需要預提應繳稅費，直接通過支出等有關科目核算，不在本科目核算。”
3、“應付賬款”、“長期應付款”科目。行政單位會計中涉及應付賬款、長期應付款業務的賬務處理都采用雙分錄形式，目的是“為了真實反映單位負債的同時，不影響預算執行的準確反映”，應付賬款與凈資產抵減科目“待償債凈資產”進行對沖，而事業單位會計不采用雙分錄形式，與存貨、銀行存款、應付票據、其他收入等資產負債科目匹配，與企業會計制度的處理類似。
4、“應付政府補貼款”、“受托負債”科目。行政單位單獨設置了“應付財政補貼款”科目，核算負責發放政府補貼的行政單位按照規定應當支付給政府補貼接受者的各種政府補貼款；“受托負債”科目，核算行政單位接受委托，取得受托管理資產時形成的。事業單位會計制度無此科目。
（三）凈資產類會計科目的對比
1、期末結轉科目。行政單位會計設置“財政撥款結轉”、“財政撥款結余”和“其他資金結轉結余”三個科目，事業單位會計中相似的科目為“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“事業結余”、“經營結余”、“非財政補助結余分配”6個科目，結轉核算相比更為復雜。兩者核算中不同的地方是：行政單位會計的“財政撥款結轉”、“財政撥款結余”可以根據管理需要按照財政撥款結轉變動原因，設置“收支轉賬”、“結余轉賬”、“年初余額調整”、“歸集上繳”、“歸集調入”、“單位內部調劑”、“剩余結轉”等明細科目，這是事業單位會計制度所沒有的，對各種結轉變動的處理闡述得比事業單位會計制度細致；事業單位對“事業結余”可以進行分配，因此年末將“事業結余”科目余額轉入“非財政補助結余分配”科目，而行政單位不涉及分配問題。
2、“資產基金”與“非流動資產基金”科目。新的行政單位會計制度和事業單位會計制度，分別設置了“資產基金”和“非流動資產基金”科目，二者的區別主要在于核算的內容和要求不同。資產基金是指行政單位的非貨幣資產在凈結余中占用的金額，包括預付賬款、存貨、固定資產、無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施等多項非貨幣性資產占用金額，并相應設置明細科目進行明細核算。非流動資產基金是指事業單位非流動資產占用的金額，包括：長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等。
行政單位會計中，“在原制度僅對固定資產核算采用‘雙分錄’的基礎上，進一步擴大了‘雙分錄’的應用范圍，以實現會計核算目標”。如，對流動資產中的“預付賬款、存貨”業務，也采用雙分錄形式進行核算。而事業單位會計只在核算非流動資產業務時采用雙分錄形式，沒有對流動資產業務和負債采用雙分錄形式。對于固定資產計提折舊和無形資產計提攤銷，事業單位沖減“非流動資產基金”科目；行政單位沖減“資產基金”科目。
3、“待償債凈資產”科目。“待償債凈資產”科目核算行政單位因發生應付賬款和長期應付款而相應需在凈資產中沖減的金額，這是事業會計制度中所沒有設置的全新科目。該科目對應“應付賬款”、“長期應付款”兩個科目，具體會計核算采用“雙分錄”方式。
（四）收入類會計科目的對比。行政單位僅設置“財政撥款收入”和“其他收入”科目，核算收到本級財政撥款收入和除此以外的收入。事業單位設置“財政補助收入”、“事業收入”、“上級補助收入”、“附屬單位上繳收入”、“經營收入”和“其他收入”6個科目。
（五）支出類會計科目的對比。行政單位僅設置“經費支出”和“撥出經費”兩個支出科目，前者核算行政單位自身發生的所有支出，包括基本支出、項目支出、財政撥款支出、非財政撥款支出；后者核算行政單位撥付下屬單位的非同級財政撥款的資金。而事業單位設置“事業支出”、“上繳上級支出”、“對附屬單位補助支出”、“經營支出”和“其他支出”5個科目。
主要參考文獻：
[1]財政部.事業單位會計制度.財會[2012]22號，2011.12.
一、新制度背景下行政單位會計事項的調整
（一）會計概念框架的調整
新制度所構建的會計概念框架以會計目標為邏輯起點，在以下三個方面進行了重新調整：一是將反映行政單位受托責任的履行情況作為會計目標，確保會計信息能夠為信息使用者提供監管和決策依據。二是將舊制度下以完全的收付實現制為基礎的會計核算原則，在新制度下調整為一般采用收付實現制，并引入權責發生制這一會計核算原則，用以核算行政單位的特殊經濟業務和事項，從而保證財務成果的真實性。三是舊制度下對會計信息的質量要求為有用性、可比性、可靠性、及時性、可理解性、重要性、一貫性、專款專用、歷史成本計量、收付實現制等十項原則，新制度下調整為六項原則，即可靠性、全面性、有用性、可理解性、可比性、及時性。通過調整，可保證行政單位會計信息的完整性，使其更加接近經濟實質。
（二）會計科目調整
新制度對舊制度下的會計科目進行了調整，使新的會計科目體系更能滿足行政單位經濟活動的核算要求。具體包括：在資產類的科目調整方面，剔除庫存材料、有價證券、暫付款，增設無形資產、存貨、應收賬款、公共基礎設施、政府儲備物資、其他應收款在負債類的科目調整方面，剔除應繳財政專戶款、應繳預算款、應付工資、應付地方津貼補貼、應付其他個人收入、暫存款，增設應繳財政款、應付職工薪酬、應交稅費、應付賬款、長期應付款、應付政府補貼款。在凈資產類的科目調整方面，剔除結余，增設財政撥款結余、財政撥款結轉、其他資金結轉結余。
（三）資產核算方法調整
在資產核算方面，新制度做出的調整具體表現在以下幾個方面：一是新制度增加了待償債凈資產和資產基金兩個科目，前者用以核算凈資產的抵減部分，后者用于核算存貨、在建工程、預付賬款、無形資產、固定資產等非貨幣性資產在凈資產中的所占金額。二是新制度擴大了雙分錄核算方法的應用范圍，使這種核算方法適用于固定資產、在建工程、無形資產、政府儲備物資等方面的資產核算，增強了資產核算信息的準確性和真實性。
（四）增加政府儲備物資核算
舊制度中并未明確規定由行政單位直接管理的為社會大眾提供公共服務的資產是否需要進行會計核算以及應當采取何種方法進行核算。由此導致了部分行政單位在相當長的一段時期內，并沒有對此類資產進行會計核算，有些行政單位為了方便管理工作的開展，索性將這部分資產直接歸入到本單位的庫存材料管理工作，其中不但包含一些由本單位購置需要入庫的物品，還包括本單位之外的應急儲備物資。更有一些單位對這部分資產在往來業務中進行核算，致使會計信息列報與實際情況存在較大的差異。而新制度中針對行政單位直接管理的為社會大眾提供公共服務的資產的會計核算進行了明確規定。
（五）財務報表體系的調整
與舊制度相比，新制度下的財務報表體系在原有體系的基礎上，增加了財政撥款收入支出表，并統一規定了財務報表的列報格式。具體如下：在資產負債表中，取消收入、支出項目，要求分類列示流動資產、非流動資產、流動負債、非流動負債;在收入支出表中，要求根據資金類別對財政撥款結轉結余進行列示。通過對財務報表體系的調整，使得財務報表結構布局更加科學、合理，進一步增強了行政單位會計信息披露的完整性。
二、新行政單位會計制度的重大突破
（一）與國際慣例趨同
新制度的會計記賬基礎由原本單一的收付實現制，修正為收付實現制與權責發生制并存，體現了新制度與國際慣例的趨同。新制度中，規定在大宗物資采購、欠發職工工資、出租出售財產物資、預先支付款項、應繳納各項稅費等特殊經濟業務事項的會計處理中，引入權責發生制核算基礎，能夠更加真實地反映行政單位資產與負債的變動情況。
（二）增強會計信息全面性
新制度將行政單位的各項經濟業務均納入到會計核算范圍內，并將基建也納入到大賬中，使會計信息能夠更加真實、全面地反映行政單位的預算管理和財務管理情況。同時，新制度對會計概念框架進行了重新修訂，完善了財務報表披露體系，能夠確保利益相關者通過披露的會計信息掌握行政單位的資金使用情況。如，按照新制度要求，行政單位經費支出需要根據《政府收支分類》設置明細賬簿，利益相關者可以通過明細賬簿了解三公經費等各項經費的支出情況，為規范財政資金使用提供了有力依據。
（三）實現會計政策的可比性
在新行政單位會計制度實施之前，企事業單位分別按照新企業會計準則和新事業單位會計制度進行固定資產折舊核算，但是唯獨行政單位在固定資產會計核算時不進行折舊處理，使不同的會計主體之間喪失了會計信息可比性。而實施新行政單位會計制度之后，保證了固定資產會計核算口徑的一致性，能夠為全國性的清產核資普查工作提供有力條件。
關鍵詞：行政單位；會計制度；應用范圍
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A
收錄日期：2014年5月14日
為了適應公共財政改革和行政單位財務管理改革的需要，進一步規范行政單位會計核算，財政部近日修訂了《行政單位會計制度》（財庫[2013]218號，以下簡稱新《制度》），規定自2014年1月1日期全面實行。
一、新《制度》的修訂背景
原《制度》是1998年頒發實施的，對規范行政單位會計核算，加強行政單位財務管理發揮了重要作用。但是，隨著公共財政體系建立健全和財政預算管理改革深入推進，原《制度》已不能適應新形勢發展需要，亟須修訂。修訂的必要性主要有以下幾個方面：
（一）適應公共財政管理改革與發展的需要。2000年以來，我國相繼推行的部門預算、國庫集中收付制度、政府收支分類、財政撥款結轉和結余資金管理等多項公共財政管理改革，都對行政單位會計核算提出了新要求。為適應改革要求，財政部陸續8個補充規定對行政單位會計核算方法進行調整，但一直未對《制度》進行全面修訂，有關行政單位會計核算的規定相對分散。通過修訂《制度》，把公用財政管理改革對會計核算的要求寫入新《制度》，可以更好地適應公共財政改革與發展需要。
（二）滿足行政單位財務管理的需要。新修訂的《行政單位財務規則》（財政部令第71號，以下簡稱新《規則》）已于2013年1月1日起實施。新《規則》對行政單位的預決算管理、收支余管理、資產負債管理等方面提出了新要求，也需要配套修訂《制度》，通過加強日常會計核算與管理，落實《規則》對行政單位財務管理的要求。
（三）進一步提高行政單位會計信息質量的需要。原《制度》會計科目設置相對簡單，核算內容不夠全面，例如，缺少無形資產、在建工程等科目，行政單位直接管理的一些資產未予核算；固定資產不計提折舊，造成資產價值不實；會計報表列示的項目和內容不盡合理，在資產負債表中列示收入和支出項目；會計信息披露不充分，缺乏對報表附注披露內容的統一規定，影響了行政單位會計信息的全面性、準確性和有用性。通過修訂《制度》可以有效解決上述問題，進一步規范行政單位的會計行為，提高行政單位會計信息質量。
二、新《制度》的主要改進及其意義
新《制度》通過完善會計科目和財務報表體系，詳細規定會計科目使用和財務報表編制，較為全面地規范了行政單位經濟業務或者事項的確認、計量、記錄和報告。新《制度》既集成了原制度的合理內容，又體現了若干重大突破和創新。與原《制度》相比，新《制度》主要有十個方面變化：
（一）會計核算目標進一步明晰。會計核算目標是向會計信息使用者提供與行政單位財務狀況、預算執行情況等有關的會計信息，反映行政單位受托責任的履行情況，有助于會計信息使用者進行管理、監督和決策。兼顧行政單位預算管理和財務管理的雙重需求。
（二）會計核算方法進一步改進。原《制度》僅對固定資產采用“雙分錄”核算方法，而新《制度》進一步擴大了“雙分錄”核算方法的應用范圍，除固定資產外，增加了在建工程、無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施、存貨、預付賬款、應付賬款、長期應付款等非貨幣性資產和部分負債的“雙分錄”核算內容。
（三）更加完整地體現了財政改革對會計核算的要求。對近年來出臺的有關行政單位會計核算的補充規定進行系統梳理，在新《制度》中增加了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“應付職工薪酬”等核算內容，將分散的會計規定集中體現在新《制度》中。
（四）進一步充實了資產負債核算內容
1、資產方面。細化了有關資產的核算內容。比如，將原來通過“暫付款”核算的資產內容，細分為應收賬款、預付賬款和其他應收款。增加了無形資產、在建工程、待處理財產損溢、受托資產等的核算內容。詳細規定了取得資產沒有支付對價情況下的資產計量原則。
2、負債方面。細化了有關負債的核算內容。比如將原來通過“暫存款”核算的負債內容，細分為應付賬款、其他應付款和長期應付款。增加了應繳稅費、應付政府補貼款、受托負債等核算內容。
（五）新增了行政單位直接負債管理的、為社會提供公共服務資產的核算規定。增設了“政府儲備物資”、“公共基礎設施”科目，單獨核算反映為社會提供公共服務資產情況，與行政單位自用資產相區分。
（六）增加固定資產折舊和無形資產攤銷的會計處理。新《制度》要求固定資產折舊和無形資產攤銷時沖減相關凈資產，而非計入當期支出。這種處理方法在不影響準確反映預算支出的同時，真實體現資產價值。
（七）解決了基建會計信息未在行政單位“大賬”上反映的問題。解決了長期以來基建會計信息未在行政單位“大賬”上反映的問題，有利于保證會計信息的完整性。
（八）進一步完善凈資產核算，增設“資產基金”和“待償債凈資產”科目。資產基金是核算反映行政單位非貨幣性資產在凈資產中占用的金額，不能作為以后支出的資金來源。待償債凈資產是核算反映因發生應付賬款和長期應付款而相應需在凈資產中沖減的金額。
（九）進一步規范單位收支會計核算。收入方面：按照行政單位取得收入的資金性質設置了“財政撥款收入”和“其他收入”科目，取消了“預算外資金收入”科目。支出方面：按照行政單位支出使用主體的不同，設置了“經費支出”和“撥出經費”科目，其中，“撥出經費”科目限定為核算向所屬單位撥出的非同級財政撥款資金。
（十）完善財務報表體系和結構。改進了資產負債表的結構，取消了原制度資產負債表中的收入和支出項目。在收入支出表中增加了反映單位結轉結余調整變動的項目。增加財政撥款收入支出表，專門反映單位在某一會計期間財政撥款收入、支出、結轉及結余情況的報表。
新《制度》的實施，可以更加全面準確反映地行政單位財務狀況和預算執行情況，進一步提高會計信息質量，對于深化公共財政管理改革、提升行政單位財務管理水平將發揮積極作用。
三、新《制度》為什么擴大“雙分錄”核算方法應用范圍
原《制度》僅對谷底資產采用“雙分錄”核算方法。新《制度》進一步擴大“雙分錄”核算方法應用范圍，除固定資產外，增加了在建工程、無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施、存貨、預付賬款、長期應付款等9個科目的“雙分錄”核算。這種做法實際上市由行政單位會計核算目標決定的。正如前面談到的，行政單位會計核算目標是提供的信息既要全面反映行政單位財務狀況，也要準確反映預算執行情況。“雙分錄”的核算本質就是為了解決會計核算目標的實現問題。由于我國預算編制基礎是收付實現制，實際收支也只有采用收付實現制基礎確認和報告，才能與預算形成有效對比，準確反映預算執行情況。如果將“雙分錄”的應用范圍限定為非流動資產，則無法實現行政單位會計核算目標，也不利于部門決算和財政決算口徑的一致，還會虛增單位結轉結余資金。例如，單位發生預付賬款時，記“預付賬款”，不記支出，造成單位資金已經支付，但仍反映在賬面的結余中，虛增了結余。
此外，對“應付賬款”和“長期應付款”這兩項負債采用“雙分錄”核算，是為了真實反映單位負債的同時，不影響預算執行的準確反映。如果不采用“雙分錄”，就會面臨“兩難”；反映單位負債，就無法準確反映單位預算執行情況；不能準確反映單位預算執行情況，就無法反映單位負債。
四、財政部對于貫徹實施新《制度》的要求和工作安排
新《制度》自2014年1月1日期在全國試行，實施時間進、任務重。
（一）抓好培訓工作。與原《制度》相比，新《制度》變動較大，需要在培訓上下功夫，讓行政單位的廣大財務人員真正學懂、會用。
（二）做好新舊制度轉換工作。各行政村單位要按照新《制度》要求，盡快做好會計核算軟件和會計信息系統的更新調整工作，確保按照財政部的新舊制度銜接規定做好新舊科目銜接，保證2014年度財務報表的編制全面落實新《制度》的各項要求。
主要參考文獻：
【關鍵詞】 行政單位； 會計制度； 制度比較
中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）31-0100-03
為了適應財政改革和政府績效評價的需要，進一步規范行政單位會計核算，滿足社會各界對會計信息的需求，財政部并于2014年1月1日起實施了新修訂的《行政單位會計制度》（簡稱新制度）。為了確保新舊制度的平穩過渡，促進新制度的有效貫徹實施，各行政單位應立足于會計制度修訂的背景，組織相關人員深入學習，以準確理解和把握新制度的變化與執行中的重點難點，切實落實好新舊制度的銜接，夯實會計工作基礎，滿足財務管理與預算管理的雙重需求。
一、舊《行政單位會計制度》的局限性
隨著我國財政預算管理制度改革的不斷深入，政府公共管理和公共服務的職能日益加強，財政收支結構也發生了很大變化，1998年頒布實施的《行政單位會計制度》（簡稱舊制度）已越來越不適應新形勢下行政單位會計核算的要求，其局限性日益凸顯。
（一）會計核算體系不能體現財政管理體制改革的成果
自2001年以來我國推行了國庫集中支付制度、部門預算和政府采購三大財政體制的改革，舊制度的會計核算體系已不能適應改革的需要，主要體現在兩個方面：一是國庫集中支付和政府采購制度改變了預算資金的支付方式，對于政府的購買性公共支出，財政不再簡單地通過銀行存款向行政單位按預算直接撥付經費，而是改為通過國庫單一賬戶體系支付，財政支付的改革必然帶來行政單位相關業務活動的變化；二是部門預算改革擴大了行政單位會計核算內容，要求“一個部門一本賬”，將單位所有業務活動都納入核算與監督，而舊制度沒有將基本建設業務納入單位大賬中。
（二）會計信息不能反映行政單位績效管理的效果
企業可以通過利潤等直觀指標來考核經營的成果，而行政單位的管理績效則是間接的，主要通過資源是否高效利用、支出是否經濟節約、結余是否正確使用等進行考核，而依據舊制度提供的會計信息無法反映這些內容，原因在于：（1）資產沒有劃分流動資產與非流動資產，不對固定資產計提折舊，無從了解資產使用的損耗程度（新舊程度），也無法反映單位資產的使用情況和資金分布情況。（2）支出的資金來源沒有區分是財政資金還是非財政資金，難以體現是否按照預算的要求使用資金。（3）結余沒有按照資金來源與用途進行劃分，沒有細分財政資金結轉結余還是非財政資金結轉結余，是項目未完成的剩余資金還是項目完成的結余資金，無法體現財政資金的具體使用效果。
（三）會計報告體系不完善
舊制度會計報告體系中，一方面，收入和支出項目既在收入支出表中列示，又在月度資產負債表中列示，這種報表項目的設置與報表結構的布局不科學，既不符合國際慣例，也不利于公眾了解行政單位的實際財務狀況和現金流量；另一方面，沒有滿足專門針對預算管理需要的報表，表外信息披露不充足，一些與預算收支沒有直接關系的重要信息易被忽視和遺漏，難以全面反映行政單位的財務狀況。
（四）不符合純公共產品的特征
作為純公共產品提供者的行政單位，是進行國家行政管理的組織，不應也不宜由市場分配資源，經費應當由財政全額予以保障，行政單位嚴禁自行獲取收入，而舊制度設置了“預算外資金收入”科目，不符合會計主體作為純公共產品提供者的特征。
二、新舊會計制度比較
（一）會計概念框架的修訂
新制度在修訂時重新厘清并構建了以會計目標為邏輯起點的概念框架，用于指導具體會計制度的修訂與執行，其主要內容包括以下方面：（1）明確了會計目標是反映行政單位受托責任的履行情況，有助于會計信息使用者進行管理、監督和決策。（2）會計記賬基礎由完全的收付實現制改為一般采用收付實現制，特殊經濟業務和事項應當采用權責發生制核算，有助于更準確地反映行政單位資產和負債信息，使財務成果更接近于經濟實質。（3）根據行政單位的特點，將會計信息的質量要求由原來的10個改為6個，即可靠性、有用性、全面性、可比性、及時性和可理解性，剔除了一貫性、重要性、以收付實現制為核算基礎、專款專用原則、歷史成本計量等確認、計量方面的原則，引入了全面性，強調了會計信息的完整性。
（二）財政管理體制改革成果的體現
1.財政資金劃撥方式由以往的直接撥付改為財政直接支付和財政授權支付兩種方式，為此增設了“零余額賬戶用款額度”和“財政應返還額度”賬戶，以滿足財政資金的管理與核算需要。
2.將“政府儲備物資”和“公共基礎設施”分別從“存貨”和“固定資產”中分離出來，區分了行政單位自用資產和非自用、負責維護管理的資產，資產按用途細分有助于進行分類管理、維護和考核。
3.創新性引入了對固定資產、公共基礎設施和無形資產虛提折舊、攤銷等一系列新的會計核算方法，每月計提折舊、攤銷時，借記“資產基金――固定資產、無形資產”，貸記“累計折舊、累計攤銷”，這種計提折舊、攤銷的核算方法沒有虛增當月支出，而是減少了相應資產占用的資金，有利于使資產的實物價值和貨幣價值保持一致，確保賬實相符。
4.為了滿足部門預算“一個部門一本賬”的要求，取消了“結轉自籌基建”科目，增設了“在建工程”科目，將基建賬通過“在建工程”納入單位“大賬”，長期游離于大賬之外的基建投資項目得以納入其中，有助于全面反映行政單位受托責任的履行情況。
5.按照財政資金管理的需要，將結余細分為財政撥款結轉、財政撥款結余和其他資金結轉結余。這一變化將結余中的財政資金與其他資金區別開來，有助于行政單位分開核算不同來源、不同用途的資金收支結余情況，確保財政資金的有效使用，為嚴肅財政資金的監督管理提供會計信息。
6.針對行政單位的非貨幣性資產占用的金額，取消了原凈資產的“固定基金”科目，增設了“資產基金”賬戶，并根據具體資產形式設置了“預付款項”、“存貨”、“固定資產”、“在建工程”、“無形資產”、“政府儲備物資”、“公共基礎設施”等明細科目，進行明細核算，全口徑列示非流動資產占用的資金情況。
（三）會計報告體系的完善
新制度明確了行政單位會計報告由資產負債表、收入支出總表、財政撥款收入支出表及報表附注組成，強調了附注中應對未能在報表中列示的項目作出說明，豐富和充實了會計報告所披露的信息內容，彌補了舊制度在會計信息披露完整性方面的不足。同時，將收入、支出項目移出月度資產負債表，將各類長期資產和長期負債納入報表，使資產負債表全面反映單位的資產、負債和凈資產狀況，理順了報表的結構布局，報表項目的設置也更為科學合理。
（四）純公共產品特性的凸顯
行政單位作為國家機器，只能履行或受托履行政府管理的職能，不能自行獲取收入。因此，新制度取消了“預算外收入”科目，增設了“受托資產”、“應付政府補貼款”和“受托負債”等科目，有利于切實反映行政單位提供純公共產品的政府職能履行情況。
（五）其他方面的改進
1.突出強化了固定資產和無形資產的計價和入賬管理。一方面，提高了固定資產單位價值標準，其中通用設備由500元提高至1 000元，專用設備由800元提高至1 500元。另一方面，要求對接受捐贈、無償調入的無形資產計價入賬，并引入“名義金額”計量，即在沒有相關憑據、無法可靠取得同類或類似資產市場價格的情況下，按名義金額“1元”入賬。
2.舊制度中將行政單位與其他單位或個人發生的待結算款項一并計入“暫存款”科目，沒有區分拖欠的是應繳納的稅費，還是大宗物資采購的款項，也沒有區分償還期限是一年以內還是一年以上的應付款項。新制度中取消了“暫存款”科目，取而代之的是按應付款項的內容和期限劃分的“應繳稅費”、“應付賬款”、“其他應付款”及“長期應付款”，有助于行政單位對其負債進行精細化管理與核算，詳細反映負債狀況，有利于揭示和防范財務風險。
3.增設了“待償債凈資產”科目，用以反映行政單位因發生應付賬款和長期應付款而相應需在凈資產中沖減的金額。
三、新制度取得的突破
新制度的變化意味著我國行政單位會計制度開始突破傳統預算會計的限制，在會計要素確認和計量方面著眼于借鑒企業會計準則的思路，立足于滿足政府財政部門、社會公眾、捐贈人等多方利益相關者的信息需求，很大程度上提高了會計信息質量，在多方面實現了突破。
（一）記賬基礎與國際趨同
記賬基礎由收付實現制改為修正的收付實現制，部分業務，如因出租出售財產物資應收取的款項及按照合同預先支付的款項所形成的資產，因大宗物資采購、欠發的職工工資、應繳納的各項稅費等事項所形成的負債，在核算時引入權責發生制進行確認，更符合國際慣例，向國際趨同邁進了一大步。
（二）突出了會計信息的全面性
新制度將基建納入大賬，將行政單位發生的各項經濟業務或者事項全部納入會計核算，并在報表及附注中予以反映，確保會計信息能夠全面反映行政單位的財務狀況和預算執行情況，凸顯了會計信息的全面性要求。
（三）滿足了利益相關者的信息要求
基于信息的不對稱性，政府財政部門、社會公眾、捐贈人等相關者難以獲取行政單位全面的財務信息。新制度修訂了會計概念框架，完善了科目設置與報告體系，確保詳實準確地提供行政單位整體財務狀況和預算執行情況的信息，有助于各利益相關者了解行政單位財政資金使用情況及其運行能力。如經費支出根據《政府收支分類》按照功能和經濟內容分類設置明細賬簿，各利益相關者均可以通過明細賬簿的信息了解行政單位的資金使用狀況（如三公經費的列支情況），有助于監督行政單位厲行節約，規范使用財政資金。
四、新制度執行中的難點與應對措施
（一）新制度執行中的難點
1.基建并賬處理的難度大
基建納入大賬分為兩個時點，即2011年2月28日的原基建賬并入新賬和以后每月的并賬，新舊制度銜接對從原基建賬中相關科目余額并入新賬的賬務處理作了比較明確的規定，而執行新制度后定期并賬的會計處理比較復雜。行政單位的“在建工程”相當于總賬，基建賬套是反映基建工程具體耗費情況的明細賬，平時管理與核算遵循的是《國有建設單位會計制度》（財會字〔1995〕45號）。由于基建賬套的一級科目和眾多明細科目的名稱、性質、核算內容與新制度存在差異，并賬時容易出現科目使用不規范、借貸不平衡、口徑不一致等情況。
2.會計核算的復雜性增加
（1）新制度增加了對固定資產和無形資產計提折舊與攤銷的核算內容，要求會計人員能夠清楚辨別影響資產折舊與攤銷的因素，明確應計提折舊與攤銷的資產范圍，選擇適當的方法在資產壽命內進行系統地分攤，增加了資產核算的復雜性，也對會計人員的專業素養提出了更高的要求。
（2）新制度對凈資產進行了較為詳盡的分類，將原結余按資金來源細分為三項，將非貨幣性資產占用的資金按資產形態與用途細分為六項，內容的細分要求相應的核算工作更為精細化。對會計人員而言，在進行會計核算時需明確區分各項結余資金的來源情況，分別進行核算；對資產基金的核算應落實到非貨幣性資產日常的增減變動，核算的工作量與精細化程度都有所增加。
（二）應對措施
1.強化人員培訓，提高專業素養
新制度的順利有效實施依賴于高素質的專業隊伍。此次會計制度的修訂內容多、變化大，在會計核算基礎、科目設置、核算內容及報表體系等方面做了較大調整，會計核算工作的內容與難度加大，這就要求會計人員了解新會計制度的修訂背景，并熟知新舊制度中的具體變化內容與核算要求，在新制度執行過程中能夠及時總結存在的問題進而加以改進。對此，行政單位應積極組織會計人員開展多層次的業務培訓，增強其對新制度的理解和應用水平，提高會計人員對新業務的鑒別與核算能力，做好新舊制度的銜接處理及后續的核算工作，為信息使用者提供全面反映行政單位財務狀況、運行能力及財務績效方面的信息。
2.及時調整核算軟件，更新信息系統
鑒于新制度對會計核算內容的重新修訂，會計科目設置、核算內容和報表體系都有所變化，這就要求行政單位的會計核算軟件也隨之做出調整，以便為新制度的實施提供技術支持。具體可從以下方面入手：（1）適應新制度的變化，配套升級原有會計核算軟件和財務信息系統，調整會計科目、賬簿與報表體系，對舊賬套中的財務數據進行鑒別與分析，順利實現原科目余額轉入新賬；（2）利用行政單位的信息平臺，收集和整理未納入核算的相關資產和負債的數據信息，如2013年12月31日前未入賬的無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施、受托資產及應付賬款、長期應付款，借助于信息化在不同部門間傳遞和處理信息的優勢，為這些原未納入事項登記新賬提供數據支持；（3）實現會計核算軟件與資產管理等相關部門系統的數據對接，以便及時獲取有效信息，加強對各項經濟活動的監管，降低各種隱性風險，通過信息化促進行政單位財務行為的規范化、精細化與標準化。
3.加強部門協作，實現新舊有序銜接
因新制度調整和新增的資產與負債內容較多，如存貨、固定資產、在建工程、無形資產、受托資產及應付賬款、長期應付款等，行政單位落實新會計制度，除了財務部門的會計核算與財務管理工作以外，還涉及基建、審計、資產管理等部門的業務活動，因此在人員培訓、分工協作等方面需要系統的組織與協調，統一和提高各部門對落實相關工作的認識，加強部門間協作，實現新舊制度的有序銜接和新制度的順利實施。
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關鍵詞:行政單位會計;會計集中核算;國庫集中收付
中圖分類號:F23文獻標識碼:A
實行會計集中核算就是為了加強行政單位資金收支的管理和監督,規范財務管理和會計行為,提高財政資金使用效益,為構筑公共財政框架、實現國庫集中收付制度奠定基礎,建立公開、高效、廉潔、務實的財政管理運行機制。因此,新時期在行政單位全面開展會計集中核算工作勢在必行。
一、舊行政單位會計制度的弊端
長久以來,行政事業單位經費實行財政分配、單位包干、分散核算制度。這種制度在傳統的計劃體制下有其適應性,但隨著市場經濟體制的建立和完善,其弊端是顯而易見的。
(一)資金的監督部門和使用部門目標不一致是導致資金使用者會計舞弊的動因。目前,凡與本級預算收支相關,從財政取得資金的部門和單位,均要受到財政和審計的監督。作為監督部門其目標主要是監督資金使用者(如國家機關等)是否嚴格執行國家法律、法規,是否嚴格管理預算內外資金,發揮資金的使用效益。而資金的使用單位目標主要是想方設法多爭取財政資金,以使本單位資金使用較寬裕,特別是垂直管理的單位,不僅從本級財政取得資金,還從上級財政爭取資金,資金的來源渠道相對來說較多,這必然使財務收支的監督面加大,這種情況為資金的使用者進行非法操作、會計舞弊、提供了條件。
(二)資金的使用者內部監督作用有限。目前,一些地方和部門對應該相互制約的權力如決策權、執行權和監督權方面還沒有分開。單位負責人為達到爭取更多的資金或追求政績的目的,往往不顧國家法律、法規規定,通過自己的“權威”強迫會計人員或與會計合謀通過實施會計舞弊來達到自己的目的。
二、新行政單位會計制度的重要意義
在行政事業單位實行會計委派制,有兩種形式:一種是委派會計人員到單位,另一種是會計集中核算,目前較多采用第二種方式。從一些地區和單位進行行政事業單位會計集中核算的試行情況來看,效果比較明顯:一是從源頭上控制了預算內資金亂支濫用、預算外收入體外循環和“小金庫”等問題,在一定程度上減少了部分單位及其領導使用國家資金的隨意性;二是減少了部分單位及其工作人員、揮霍浪費國家資金問題的發生,提高了資金的使用效益,增強了政府宏觀調控能力;三是強化了財政監督,促進了廉政建設。通過實行統一的綜合財政預算和獎金福利標準,平衡了部門與部門之間的利益關系,嚴格了各項支出管理,各單位的每一項開支都必須經過核算中心及其會計人員的嚴格審核,不合理的開支不能報銷,不合格的票據不能入賬,有效地杜絕了亂支濫用的現象,遏制了違法亂紀行為的發生。實行會計集中核算方式強化了財政部門對單位財務收支的管理手段,變以前的突擊財務檢查為現在的日常管理,變事后監督為事前、事中監督,寓財政管理、監督于服務之中;四是節約了人力資源,促進了會計工作的規范和財務管理水平的提高。行政事業單位會計核算相對于企業會計核算比較簡單,每個行政事業單位核算必然會增加人員的編制,不利于機關事業單位機構改革,同時大部分單位會計核算并不飽和,這樣造成了人員的浪費和機構的臃腫。通過會計集中核算,對業務量較大、二級機構多的單位委派會計人員,對業務量較小的單位集中多個單位,由核算中心會計統一核算,不僅節約了人力資源、資金,而且提高了會計核算水平,保證了會計資料的真實性、可靠性。
三、行政單位會計未來展望
展望未來,行政單位會計將在改革中進一步向前發展,具體將在基本理論和基本方法兩個方面同時進一步向前發展。
(一)加強行政單位會計集中核算與國庫集中收付的融合。實行會計集中核算制和國庫集中收付制是財政部門當前公共財政改革的兩項重要內容。其目的是進一步提高財政資金的使用效益和加強會計監督,有利于財政資金統一調度,降低財政資金的運行成本。由此可見,兩項制度的改革主體和目的是完全一致的,實行會計集中核算制和國庫集中收付制改革相結合是完全可行的。而且會計集中核算的順利實施和穩健運行,為實行國庫集中收付制度打下了良好基礎。會計集中核算制和國庫集中收付制很有必要在機構設置上統一、規范,在職責功能上統一、健全,以簡化辦事程序,方便服務對象。實行會計集中核算型財政國庫集中收付制度之后,所有預算單位的資金全部集中在國庫,減少了大量的庫外資金的無效、低效運作,使政府在調控宏觀經濟方面更加得心應手、游刃有余。通過實行會計集中核算型財政國庫集中收付制度,解決了國庫、會計中心以及專業銀行之間人為的頻繁的資金劃撥、結算和對賬等問題。
(二)構建行政單位會計基本理論新體系。具體將表現在如下兩個方面:一方面已經確定的10個會計核算一般原則的內容將進一步豐富和完善。例如,現行客觀性原則強調客觀反映收支情況及其結果,但行政單位的經濟活動顯然不僅局限于收支活動,還有各種往來款項結算活動等。再如,現行收付實現制原則使會計信息局限在一個很小的范圍內,固定資產的賬面價值顯然其信息意義很小;另一方面除已經確定的會計核算的10個一般原則外的其他行政單位會計基本理論的內容也將進一步豐富和完善。
(三)完善行政單位會計基本方法。一方面行政單位會計將提供更加全面、系統、完整的單位預算執行情況的信息。行政單位的預算由收入預算和支出預算組成。其中,收入預算按照來源渠道可分為撥入經費、預算外資金收入和其他收入;按照是否屬于應當用于基本支出或項目支出可分為基本支出收入和項目支出收入;按照取得財政資金的方式可分為財政直接支付收入、財政授權支付收入、財政實撥資金收入。支出預算按照部門預算的要求可分為基本支出和項目支出;按照經濟用途可分為工資福利支出、商品服務支出、基本建設支出等;按照是否屬于財政經費支出可分為財政經費支出和其他經費支出。行政單位收入預算和支出預算的各種分類方法都有其信息含義。行政單位會計信息系統將對各種類收入和支出預算的執行情況做出全面、系統、完整地反映。為此,行政單位的預算會計將根據多種標準同時設置多種明細分類賬進行各種類預算執行情況的核算。
(作者單位:營口市老邊區城市建設投資發展有限公司)
我國的行政事業單位是我國的社會保障中的各種工作順利進展的開端，我國的各項政策的制定與執行同樣仰仗著我國的行政事業單位的支持與發展。由于當前經濟形勢的不斷發展，我國的各個行政事業的單位同時也在不斷的改變與變化，是他們的社會與職能也在不斷的健康發展。目前我國的政府，行政法事業單位正在不斷的積極發展轉型與改革，同時仍不斷努力提升我國的各個行政單位的服務質量。我國的會計預算的法律制度仍然是企業的各個單位的行政職權方面發揮了巨大的用途。使我國不斷重視財務制度改革的工作效率的提升以及我國的各個工作的安排與發展。
一、當前我國行政事業單位的財務制度的現狀
當前我國的行政與事業單位仍屬于公立性質的企業，也是我國的統一的財政撥款單位，行政事業單位沒有市場的競爭，統一規范使用了我國的企業納稅人的稅務資金。這是由于我國的行政事業單位的性質所決定的，這同時也關系到我國的事業單位的各種職能的使用狀況，所以其核算的質量要求更高，制度要求更完善。因此提升我國的行政事業單位的工作狀況以及效率高低，使我國事業單位的拖拉散漫現象逐漸減少，這是我國的經濟市場發展的一個重要的時期，逐漸減少了我國行政事業單位的弊端，通過職能的不斷轉變，快速的跟上我國的經濟發展的大步伐。我國的事業單位財務核算仍不夠準確，無法達到我國企業的資金管理那樣精準，另外我國事業單位的管理無法達到企業的嚴謹，所以造成當下的情形。
二、我國要進一步提升行政事業單位的服務質量
舊的會計制度核算的方法很簡單，其核算的內容也不是非常的全面，缺少了些科目，其中的資產無法予以核算以及計提相應的折舊，這就導致我國的資產核算不符合真實性的原則，進而導致我國的財務會計報表的內容與項目不合理，不準確，以及會計信息的不真實和不充分，同時缺少相應的回答。會計信息的傳達不準確，我國的當下農民的各素質還不是很高，無法做成角色的轉換也是正常的，這便要求我國的事業單位更加做好為人民服務的工作，及時準確的將我國的財務信息解釋給我國的農民子弟，讓我國的農民也提升自身的綜合素質，了解了我國的國情。可以進行一些農民的培訓，以提升技能為目標才可以綜合提升自身的文化素質。使我國農業更快更好的發展。
三、社會需要對財政加強監督監管職能
我國的基層要對我國的財政部門進行監督以及監管的強度，來保證我國財政部門對基層負責的原則。加強力度，大力打擊的財政違法行為，本著不妥協不遷就的原則。對于不認真工作，沒有的職業道德 的財務工作者，應加強力度處理，不可手軟。此外，我們還應建設很多的監管渠道，公開可以舉報的電話，對于投訴的情況要認真嚴肅處理，情節嚴重的財務管理人員應該立刻報告上級相關部門，與其進行核對與查實，確定一切屬實后，我們立刻進行處罰，來控制內部與外部的平衡。
四、我國財務會計與管理會計融為一體
在我國的經濟不斷發展與進步的條件下，我國的管理會計與財務會計更是融會貫通，這樣有效的提高了我國的經濟發展情況，以來保證了我國企業在國際市場的立足之地，可以讓其更好的發展。可是，我國的企業會計相關工作人員，在一些操作和認識上還是大不相同，并影響了我國企業財務工作的工作結果，使我國的財務管理在企業中并沒有發揮相關的工作職能。使我國的企業在國際大市場中可以在競爭中求發展，是我國的財務會計和管理會計更好的結合，不僅可以為企業的管理者提供了大量的數據資料，同時使我國企業的經濟利益更加最大化，成本與企業利益達成完美媲美。
五、結束語
隨著我國的經濟體制不斷發展與改進，我國的行政事業單位的相關財務管理工作者更加了解我國事業單位的情形，相關財務管理制度也在不斷的建立之中。當然我們的路程也在不斷進步中，需要我們的長期努力。使我國的經濟逐漸慢慢的發展，而財務人員在實際的工作中由于經驗等各種原因存在一些工作態度不端正，適應了我國的社會職能，不斷努力發展社會的多種要求。不斷的更新各種財務管理制度，使我國財務更規范，促進我國發展。同時我國的經濟也不斷順利開展打下了嚴格的基礎，我國的財務預算管理同時也影響了我國的財政發展與決策，同時也提高了我國事業單位的工作效率以及相關的其他保障。我們利用好的財務管理制度，為了其財務的工作提供了理論的基礎，同時也需要我國的各層領導的大力支持，需要提高我國財務人員的綜合素質，也為行政事業單位的財務工作奠定了堅實的理論基礎。
[關鍵詞]行政單位；會計制度；會計準則；改進策略
[中圖分類號]F233 [文獻標識碼]A [文章編號]1005-6432（2013）12-0055-02
隨著我國市場經濟的不斷發展和管理體制的不斷完善，不同單位相應制度的逐步完善為當前社會經濟的發展注入了更大的活力，也在一定程度上帶動了我國會計事業的進一步發展，為企事業單位的財務管理、會計核算和資金流通管理等工作提供了更加完善的參考依據。但與企業單位相比，行政單位一般不直接提供物質產品，隸屬于非物質生產部門，位于上層建筑領域，其主要是從事各種為人民生活和社會生產服務的業務活動，在社會的再生產過程中具有相當重要的作用。正是由于企業單位與行政單位在是否具有物質生產及經營職能，單位或個人的投入是否要求回報，提高的服務是否有償等方面的差異，使得行政單位與企業單位的會計制度和會計準則存在很大的不同。目前，行政事業單位的會計制度與會計準則在很多方面都落后于企業單位，在會計科目設置、固定資產管理、會計報表制度等方面存在很多亟待改進的環節，很有必要針對行政單位會計制度和會計準則的改進問題進行有針對性的研究。
1 行政單位會計制度與會計準則存在的主要弊端
1.1 會計科目的設置不夠全面
由于行政單位的經濟管理活動與企業單位存在很大的不同，并且不以贏利為目的，因此當前我國行政單位的會計科目設置與工商企業單位的會計科目設置存在一定的差異，加上不同行政單位的預算管理體制上的不同，導致行政單位的會計科目設置不夠準確，沒能得到有效的統一。同時，當前行政單位的會計科目設置存在相對滯后的情況，很多科目的設置已經與當前市場經濟體制下的市場資金運作規律不相適應，或者造成個別會計科目體系上的空白，這就對當前行政單位的資金效益評價造成了一定的困難，不僅難以對企業的資金使用效率進行真實、完整的反映，還可能影響到行政單位的資金使用效益。
1.2 會計報表信息的反映不夠全面
企業的會計報表通常包括資產負債表、現金流量表以及損益表三部分，而行政單位的會計報表則主要是由資產負債表和收入支出表兩部分組成，其中，資產負債表的計算公式為：資產+收入=負債+支出+凈資產，即表現為財務狀況信息與業務成果信息合二為一地進行揭示，這顯然在一定程度上混淆了時期和時點會計信息的性質，難以對會計信息進行清晰的反映。與此同時，行政單位現金流量表編制上的缺失，使得行政單位的現金收支情況無法得到全面、準確的反映，一方面容易造成會計信息使用者對會計信息的誤解，另一方面也不利于行政單位的經濟決策。
1.3 會計核算基礎上的缺陷
根據我國現行的《行政事業單位會計準則》的相關規定，事業單位的會計核算一般是以收付實現制為基礎上的，而隨著行政單位經濟管理活動的不斷拓展，會計核算的內容和范圍已經實現了很大程度上的延伸，以收付實現制為基礎的核算方式已經難以完整、正確的核算和反映行政單位的資產情況與負債情況，并直接影響到企業在風險控制和績效管理等環節的工作質量。這是因為，在收付實現制的會計核算模式下，行政單位往往將全部現金支出作為會計核算期的支出，將全部收入看成是會計核算期的收入，這容易造成行政單位會計核算周期內收入與支出上的不平衡，無法對行政單位的預算執行情況和收支結余情況進行最清晰的反映，在一定程度上影響了行政單位會計職能的發揮。
1.4 預算管理上的缺陷
我國的行政單位在預算管理方面，會計制度實現的是零基預算。因此，大多數的行政單位對預算管理工作不夠重視，在預算編制工作中，沒有執行嚴格的預算標準和預算規范，制定的預算指標更是缺乏合理的參考依據，造成了行政單位在預算管理上的落后局面。此外，很多行政單位忽視了對預算管理人員的控制與管理，使得預算審批與執行等工作顯得過于隨意，并且經常帶有個人的主觀色彩，缺乏健全完善預算管理制度的約束，加上績效與經費不配比、制度不透明、預算目標不明確等因素的影響，難以實現行政單位預算資金的充分利用和優化配置。
1.5 資產的核算與管理方式相對落后
長期以來，很多行政單位對資產管理不夠重視，固定資產的核算不夠全面準確。會計信息無法實現對資產管理狀況的準確反映，影響到單位對自身固定資產的有效監管和控制，可能造成企業單位內部資產的無序流失。例如，很多行政單位的會計信息顯示，有些行政單位獲得的固定資產只是按照實際成本價值入賬，但是在固定資產的后續使用時間里，卻沒有對開展折舊的計提和價值磨損的核算等工作，其后果是虛增了行政單位的資產總額，無法對行政單位的資產狀況進行最真實的反映。此外，這種資產核算方式還可能對行政單位的成本核算與控制工作造成不利影響，使得行政單位的實際業務成本核算無法及時考核相應的折舊費用，影響到相關的經濟決策。
2 行政單位會計制度和會計準則問題的改進措施
目前，隨著國家財政體制改革的不斷深入，行政單位的會計制度也做出了一些相應的調整，但針對當前行政單位會計工作的實際以及經營管理活動的長遠發展，仍舊需要針對會計制度和會計準則問題采取更多的改進措施。
2.1 健全完善行政單位的會計科目
針對當前行政單位在會計科目上的缺陷，行政單位可以參考企業的會計制度和會計科目體系，一方面增加“累計折舊”科目，對行政單位的固定資產計提折舊，計入單位的資產負債表，作為固定資產原值的減項，從而實現對行政單位固定資產凈值的更好反映；另一方面可以增加“低值易耗品”、 “在建工程”、 “壞賬準備”等科目，對行政單位價值較低的易耗品、在建工程和應收款項的損失進行準確的反映。再者，可以對行政單位的結余進行改進，建議取消“專用基金”科目下的“福利基金”、“醫療基金”等科目，將專項資金列入“其他應付款”科目核算。此外，還應當對修購基金科目做出相應調整，建議將修購基金列入結余分配中。
2.2 健全完善會計報表體系及內容
由于當前行政單位的很多經營活動越來越趨向于企業性質，因此其會計報表體系及內容應當有針對性地向企業靠攏。一方面，應當將行政單位資產負債表的平衡公式改為“資產=負債+凈資產”，將資產負債表中收入、支出項目移出，以其凈額通過資產負債表“凈資產”部分予以反映；另一方面，要對收入支出表中的收入種類和支出種類進行細分和動態化的管理；此外，有必要編制行政單位的現金流量，以便對行政單位的現金流入、流出情況進行及時的分析與利用，提高行政單位的現金利用效率，避免出現現金緊缺不能支付到期應付款項等情況的發生。
2.3 引入權責發生制
針對行政單位會計制度在會計核算基礎上的缺陷，行政單位的會計制度和會計準則應當參考企業的會計制度，嘗試引入權責發生制，為會計信息使用者提供由主體控制的資源、成本信息、改進現金流量信息和其他有助于評價財務狀況及其變動、報告主體的經濟性、效率性的財務信息。進一步講，以權責發生制作為行政單位會計合算的基礎，具有以下幾點優勢：①權責發生制是以持續經營和會計分期為前提來劃分會計期間的，并以此作為會計要素歸屬權的劃分依據，因此在任何會計期間內的收入、費用的開支情況都可以得到更加清晰、規范的確認、記錄和反映，這對行政單位加強組織內部的資產管理和負債管理顯然是非常有利的；②權責發生制在行政單位會計制度中的引入，可以對組織內部的工作業績和財務成果進行更加全面的反映，明確劃分各個部門的責任，使外界可以清晰地了解到行政單位提供的公共產品以及服務，便于政府和投資人可以根據產出規模和效益確定投資額和撥款計劃。
2.4 加強預算管理
針對行政單位傳統基期預算編制方法的弊端，行政單位在編輯預算時要改變以前采取年度實際發生額為基礎的預算方法，應結合行政單位預算管理的需要逐漸建立起科學的預算編制體系，對單位內部的預算編制與執行進行統籌兼顧，實現收支平衡，進而避免行政單位在預算內容上的疏漏以及預算執行力差等情況的發生。
2.5 按使用狀態確認固定資產和計提折舊
針對行政單位固定資產管理不善的現狀，建議行政單位根據固定資產的使用情況確定固定資產的折舊方式，按類確定不同的折舊比例。折舊比例要合理，切實可行。如果比例定得過高，單位支出就會增大，從而影響了結余，限制了單位大批購買。確定合理的折舊比例后，可在每年年底根據每類的固定資產余額，按比例計提折舊。這樣促使單位每年加大對固定資產的清理盤點力度，對報廢和不需用的固定資產，及時向資產管理部門報批，從而加強對固定資產的管理，做到賬實相符。
3 結 論
總之，健全、有效、合理的會計制度對新時期行政單位的改革與發展是至關重要的，它不僅是行政單位確保會計基礎工作和內部會計信息質量的基礎與保障，更在很大程度上決定了行政單位的財政資金利用效率，是對行政單位各類經濟管理活動進行更加準確反映的必然選擇。因此，國家相關部門要結合我國行政單位會計實務中存在的各種問題，著眼于行政單位會計工作的現實需要和長遠發展，就現行的會計制度和會計準則進行有針對性的調整和完善，進一步提高行政單位經營管理活動的綜合效益。
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(一)固定資產管理制度不健全，管理混亂
《會計法》、《行政單位會計制度》對固定資產的核算進行了詳細的規定，隨著國家法律制度的健全完善，會計準則也在不斷的更新，但行政單位的固定資產管理的具體方法和制度沒有及時更新，特別是2014年行政單位的固定資產需要提取折舊，各類固定資產的折舊年限、折舊方法、折舊基數管理制度制定不及時，將導致固定資產管理混亂。多數單位固定資產管理意識不強，財務部門與使用科室之間溝通不暢，監管部門監管不力，追究責任制度執行力較小，導致固定資產內部控制失控。
(二)固定資產增加程序規范，減少程序不規范
由于行政單位的固定資產購置資金由財政撥款，必須在上年度末報本年的年初預算政府采購中報本年度的固定資產購置計劃，年初預算經財政審核下達后，行政單位在需要增加固定資產時，按照年初預算履行審批手續后，進行政府采購，程序規范。但固定資產減少（出售、轉讓、核銷）時，隨意性較大，不按規定及時向主管部門或財政部門報告，存在隨意出售、轉讓、核銷現象，導致固定資產流失。
(三)固定資產不定期清查盤點，日常管理不得力
固定資產作為行政單位的一項資產，應做到帳帳、帳物相符。單位應定期（至少每年年末）對固定資產賬面數量與實物數量盤點和核對，但行政單位因專業人員少，工作量大，長期積累的問題較多，不能實現對固定資產的定期盤點核對，導致資產的帳物不符。
(四)會計核算不準確，導致會計信息不真實
一是固定資產價值按原始成本記錄，只登記發票購買價，對運輸費、安裝費、購機時無法分割的軟件費等沒入賬，導致固定資產入賬價值不準確，由于新行政單位會計制度下要求提取折舊，會導致折舊提取不準確；二是單位購置固定資產后，列經費支出，未同時借記固定資產，貸記“資產基金——固定資產”科目，導致資產未入賬，會計信息失真。
二、行政單位固定資產管理的建議
(一)增強單位負責人的固定資產管理意識，設置專門的固定資產管理崗位，加強財務人員的業務培訓，提高專業素質
對單位負責人和財務人員深入廣泛的宣傳固定資產管理知識，充分認識管好固定資產的重要性，及時掌握固定資產管理出現的新制度、新業務、新方法,強化財會人員的管理技能，增強財經法治理念，適應改革的需要。
(二)加強內部控制，完善固定資產管理制度
依據《會計法》《行政單位會計制度》等相關的法律、法規，結合本單位實際，制定出具體的固定資產管理制度，形成完善且科學的管理體系。單位要認真做好資產的日常管理工作，根據固定資產定義、主管部門對固定資產的統一分類，結合本單位的具體情況，制定適合本單位的固定資產目錄、具體分類方法，作為進行固定資產核算的依據。行政單位處置資產（包括調撥、轉讓、報損、報廢等），在標準范圍內，經本單位領導辦公會研究后核銷，并報同級財政部門備案；未經批準不得隨意處置；
(三)現代辦公自動化與固定資產管理想結合
運用現代化網絡優勢，對固定資產進行登記錄入國有資產管理系統，結合年初政府采購預算的編制，優化固定資產資產配置，如增人新增購置計算機采購項目，財務部門依據使用科室申請，結合單位實際，如有預算確需購買，財務部門再向主管財政部門提出申請，主管財政部門進行審核批準后方可購買，規范了單位采購固定資產的合理性，明顯減少浪費.體現“效率、規范”要求，有效地提高政府固定資產采購工作質量，避免重復購置和浪費。
(四)加強監督，健全監督機制
國有資產管理機構和上級主管部門，要不斷加大對固定資產管理的監督力度，定期或不定期地開展固定資產使用管理專項檢查，了解固定資產的實際情況，處置情況，對違規違紀問題要按規定嚴肅處理，將應當上繳的收入上繳，應當追回的資產追回，切實防止國有資產流失情況的發生，維護國有資產的安全與完整。
三、結束語
1.細化對資產的分類，突出了對資產的實質性管理
新《行政單位會計制度》細化了對資產的分類，將原“固定資產”科目中包含的資產內容，按照經濟業務的實質，分類列入“存貨”、“固定資產”、“累計折舊”、“在建工程”、“無形資產”、“累計攤銷”、“待處理財產損益”、“公共基礎設施”、“受托資產”等科目。這一重大修訂，一方面完善了行政單位的資產分類，強化了對不同功能、不同類別資產的區別管理，提高了資產管理活動的針對性，方便行政單位管理者依據資產報表做出管理決策；另一方面，也適應了新《行政單位會計制度》權責發生制原則要求下，對固定資產和無形資產計提折舊政策，從原有“固定資產”科目中分離出了符合計提折舊要求的資產，進行依規計提。避免了誤提折舊，導致例如委托管理資產等不屬于本單位折舊計提范圍的資產價值核算不準，影響行政單位的資產管理和資產處置。
2.計提折舊政策對資產管理與處置的影響
對固定資產和無形資產進行計提折舊與攤銷，是本次行政單位會計制度修訂的一大亮點，更加客觀地反映出了行政單位固定資產和無形資產的使用消耗情況和實際價值，對提升我國行政單位財務信息質量有重要的作用。計提折舊和攤銷政策對于行政事業單位財務管理人員來說，是一項新接觸的業務，在日常會計核算過程中，無論是從計提的方法到進行賬務處理都有巨大的變化。在資產處置時，不僅僅要考慮固定資產或無形資產科目的余額，同時還要考慮“累計折舊”和“累計攤銷”科目的余額。這樣的核算規則需要財務人員更加注意資產處置的核算方法，防止遺漏相關業務，而影響財務信息的準確性。因此，行政單位財務人員要不斷學習和熟悉計提折舊和攤銷的會計核算技術方法，能夠正確運用計提規則，了解會計科目間的邏輯關系，實現會計業務處理的完整性與準確性。
3.相關凈資產科目的調整
新《行政單位會計制度》另外一個重大變化，就是將原“固定基金”科目調整為“資產基金”科目，同時完善、細化了資產基金科目，包含“存貨”、“固定資產”、“在建工程”、“無形資產”、“公共基礎設施”、“無形資產”等幾個二級科目。這樣的調整既實現了與資產科目的對應，形成一套完整的核算規則，也優化了凈資產的內部結構。行政單位財務人員應該加強對凈資產與資產的邏輯對應關系的了解程度，在資產采購核算、資產計提折舊管理、計提攤銷管理和資產處置管理等資產核算各個環節，要全面綜合考慮，保證資產業務核算的完整性。
二、應用新《行政單位會計制度》，對資產處置的會計核算處理以及管理影響
1.資產處置時的會計處理方法
行政單位資產處置分為資產折舊計提足額和未計提足額兩種情況，兩者情況處理方法有所差異，需要注意分錄的差異和科目的運用。采用計提折舊的政策要考慮折舊年限和資產凈殘值等因素，本文就以通用的折舊年限，并且忽略凈殘值來舉例說明固定資產處理的會計核算方法。
（1）足額計提折舊時的處理辦法
行政單位資產核算與企業資產核算有很大區別，管理使用目的也不同，會計核算技術也不一樣。購買資產時，首先，對新增的固定資產，借記“固定資產”，貸記“資產基金―固定資產”，然后，借記經費支出科目，貸記“零余額用款額度”或者“現金”。對固定資產進行日常的計提折舊時，借記“資產基金―固定資產”，貸記“累計折舊”。無形資產、公共基礎設施核算方法與固定資產一致。在資產報廢處置時就要考慮“固定資產”、“累計折舊”和“資產基金―固定資產”等3個科目的余額關系。對于足額計提折舊的資產進行處置時，借記 “累計折舊”科目，貸記“固定資產”，同時對于收到的資產處置收益，借記“銀行存款”或者“現金”，貸記“應繳財政款”。
（2）未足額計提折舊時的處理辦法
未足額計提折舊，也就意味著“資產基金―固定資產”科目中還存在余額，因此，當處置時，借記“資產基金―固定資產”、“累計折舊”，貸記“固定資產”。如果存在資產處置收益時，同樣借記“銀行存款”或者“現金”，貸記“應繳財政款”。
2.計提折舊政策對資產處置的影響
行政事業單位財務人員普遍都是第一次接觸對固定資產、無形資產和公共基礎設施進行計提折舊的工作，在折舊方法、折舊年限和資產凈殘值率的選擇上還缺少一定的經驗，普遍簡單采用通用的折舊年限和凈殘值率，折舊方法也選擇直線法。但是，行政單位資產的使用年限和頻率是與資產的用途和經營管理現狀相聯系的。例如安放在公園或者廣場的公共基礎設施，因為使用的人多，磨損較快，采用通用的5年折舊年限就顯得與實際情況不相適應，而應該縮短折舊年限同時采用加快折舊的辦法來處理折舊計提業務。這樣能在資產報廢處置時，減少資產余額與實際資產價值的差異，較準確地反映資產的使用狀況，也能公平客觀地評價行政單位的資產使用效果。所以，在折舊方法、折舊年限和資產凈殘值率的考慮方面，行政單位財務人員還要不斷探索和研究，從實際角度出發，摸索出一套適合單位資產管理實際的折舊計算體系，從而提升管理資產的水平。
三、應對新《行政單位會計制度》的資產管理要求，強化對資產的日常與處置管理
1.加強對新會計制度的學習，提高計提折舊核算技術的水平
鑒于行政單位財務人員較少接觸計算資產折舊技術的現狀，財務人員要努力學習相關知識，了解和熟悉與資產相關會計科目的規定和使用說明，實現會計科目的靈活準確運用。也可以借鑒企業計提資產折舊的核算經驗，制定適合行政單位的折舊政策，從而保證行政單位財務信息的準確性。
2.正確計算資產折舊，注意保持與資產管理信息系統中信息的一致性
舊行政單位會計制度不要求對資產進行計提折舊，相應地不會按月調整固定資產卡片與資產管理信息系統的信息，管理相對較為簡單。新制度要求行政單位每月要正確計提折舊，不僅要保證折舊額計算準確，并且能夠正確計入會計帳套中，還要對固定資產卡片和信息系統進行及時更新。這樣體現了會計工作的完整性，也為資產報廢處置提供完整的財務信息，保證資產處置工作順利進行。
3.強化資產處置的會計核算工作，提供完整的資產處置信息資料
行政單位財務人員應該注意變化了的資產處置會計核算方法，特別是增加了“累計折舊”科目之后，會計分錄的變化。注意會計分錄間的邏輯關系，提高對資產凈殘值的估算水平，合理預計資產處置收益，完整地核算資產處置業務。及時、準確地更新資產管理信息系統和決算報表的資產信息，向財政部門提供準確的資產存量和資產耗損情況，使得財政部門掌握行政單位的資產使用情況，并能夠合理安排資產的處置和更新，保障了行政單位提供優質的公共管理和服務。
