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第1篇

一、實(shí)際管理機(jī)構(gòu)界定旨在保護(hù)稅收權(quán)益

借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，新稅法明確實(shí)行法人所得稅制度，并采用了規(guī)范的居民企業(yè)和非居民企業(yè)的概念。法人所得稅制下的納稅人認(rèn)定的關(guān)鍵是著重把握居民企業(yè)和非居民企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。新稅法采用注冊(cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的雙重標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷居民企業(yè)和非居民企業(yè)。注冊(cè)地較易理解和掌握，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的判斷則較難理解。《實(shí)施條例》中對(duì)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)如何界定及相關(guān)的考慮是什么?有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，從國(guó)際上來(lái)看，特別近十幾年的國(guó)際實(shí)踐看，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)一般是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施日常管理的地點(diǎn)，但在法律層面，也包括作出重要經(jīng)營(yíng)決策的地點(diǎn)。在處理方式上，稅法中一般只作出原則性規(guī)定或不規(guī)定，然后逐步通過案例判定形成具體標(biāo)準(zhǔn)。為維護(hù)國(guó)家稅收，防止納稅人通過一些主觀安排逃避納稅義務(wù)，《實(shí)施條例》采取了適當(dāng)擴(kuò)展實(shí)際管理機(jī)構(gòu)范圍的做法，將其規(guī)定為：對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。這樣有利于今后根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況作出判斷，能更好地保護(hù)我國(guó)的稅收權(quán)益，具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)，可根據(jù)征管實(shí)踐由部門規(guī)章去解決。

二、納入預(yù)算的財(cái)政撥款為不征稅收入

新稅法在收入總額的規(guī)定中新增加了不征稅收入的概念，財(cái)政撥款等三項(xiàng)收入為不征稅收入，企業(yè)收到的各種財(cái)政補(bǔ)貼是否屬于財(cái)政撥款的范疇、《實(shí)施條例》對(duì)此是如何規(guī)定的?有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，《實(shí)施條例》將稅法規(guī)定的不征稅收入之中的“財(cái)政撥款”界定為：各級(jí)政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國(guó)務(wù)院和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。這在一般意義上排除了各級(jí)政府對(duì)企業(yè)撥付的各種價(jià)格補(bǔ)貼、稅收返還等財(cái)政性資金，相當(dāng)于采用了較窄口徑的財(cái)政撥款定義。這樣規(guī)定的原因：一是，企業(yè)取得的財(cái)政補(bǔ)貼形式多種多樣。既有減免的流轉(zhuǎn)稅，也有給予企業(yè)從事特定事項(xiàng)的財(cái)政補(bǔ)貼，都導(dǎo)致企業(yè)凈資產(chǎn)增加和經(jīng)濟(jì)利益流入，予以征稅符合立法精神；二是，當(dāng)前個(gè)別地方政府片面為了招商引資，采取各種財(cái)政補(bǔ)貼等變相“減免稅”形式給予企業(yè)優(yōu)惠，侵蝕了國(guó)家稅收，對(duì)企業(yè)從政府取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入征稅，有利于加強(qiáng)財(cái)政補(bǔ)貼收入和減免稅的規(guī)范管理；三是，按照現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，財(cái)政補(bǔ)貼給企業(yè)的收入，在會(huì)計(jì)上作為政府補(bǔ)助，列作企業(yè)的營(yíng)業(yè)外收入，稅收在此問題上應(yīng)與會(huì)計(jì)制度一致。

三、“合理”工資薪金才能稅前扣除

新稅法對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出作出了統(tǒng)一規(guī)范，規(guī)定對(duì)企業(yè)發(fā)生的真實(shí)合理的成本費(fèi)用支出予以稅前據(jù)實(shí)扣除。《實(shí)施條例》對(duì)具體各項(xiàng)稅前扣除的項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)予以了明確。有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，關(guān)于工資稅前扣除，《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)合理的工資、薪金予以據(jù)實(shí)扣除，這意味著取消實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度，切實(shí)減輕了內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)。但允許據(jù)實(shí)扣除的工資、薪金必須是“合理的”，對(duì)明顯不合理的工資、薪金，則不予扣除。對(duì)一般雇員而言，企業(yè)按市場(chǎng)原則所支付的報(bào)酬應(yīng)該認(rèn)為是合理的，但也可能出現(xiàn)一些特殊情況，如在企業(yè)內(nèi)任職的股東及與其有密切關(guān)系的親屬通過多發(fā)工資變相分配股利的，或者國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)管理層的工資違反國(guó)有資產(chǎn)管理部門的規(guī)定變相提高的，這些復(fù)雜多樣的工資、薪金情況都將對(duì)企業(yè)所得稅的稅基產(chǎn)生侵蝕，因此，從加強(qiáng)稅基管理的角度出發(fā)，《實(shí)施條例》在工資、薪金之前加上了“合理的”的限定。有關(guān)負(fù)責(zé)人透露，今后，國(guó)家稅務(wù)總局將通過制定與《實(shí)施條例》配套的《工資扣除管理辦法》對(duì)“合理的”進(jìn)行明確界定。

四、業(yè)務(wù)招待費(fèi)按發(fā)生額60％的比例、最高不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰扣除

《實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，業(yè)務(wù)招待費(fèi)是由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)混合而成的，其中個(gè)人消費(fèi)的部分屬于非經(jīng)營(yíng)性支出。不應(yīng)該稅前扣除，因此，需要對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)進(jìn)行一定的比例限制。但商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)之間通常是難以劃分的，國(guó)際上的處理辦法一般是在二者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利業(yè)務(wù)招待費(fèi)的30％屬于商業(yè)招待可在稅前扣除、加拿大為80％、美國(guó)、新西蘭為50％。借鑒國(guó)際做法，結(jié)合現(xiàn)行按銷售收入比例限制扣除的經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)專家學(xué)者嚴(yán)格掌握的意見，我國(guó)采取了兩者結(jié)合的措施，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除比例規(guī)定為發(fā)生額的60％，同時(shí)規(guī)定最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。

五、廣告宣傳費(fèi)按銷售收入的15％扣除，當(dāng)年未扣除部分結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除

《實(shí)施條例》對(duì)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除是合并在一起考慮的，規(guī)定企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。有關(guān)負(fù)責(zé)人解釋說，廣告費(fèi)具有一次性投入大、受益期長(zhǎng)的特點(diǎn)，因而應(yīng)該視同資本化支出，不能在發(fā)生當(dāng)期一次性扣除。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)與廣告費(fèi)性質(zhì)相似，也應(yīng)一并進(jìn)行限制。《實(shí)施條例》規(guī)定按銷售(營(yíng)業(yè))收入的15％扣除，并允許將當(dāng)年扣除不完的部分向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。同時(shí)，考慮到部分行業(yè)和企業(yè)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)發(fā)生情況較為特殊，需要根據(jù)其實(shí)際情況作出具體規(guī)定，為此，根據(jù)有關(guān)部門和專家意見，增加了“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外”，以便以后根據(jù)不同行業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)實(shí)際發(fā)生情況，根據(jù)新稅法的授權(quán)在部門規(guī)章中作出具體的扣除規(guī)定。

六、間接抵免有利企業(yè)“走出去”

新稅法規(guī)定，居民企業(yè)來(lái)自間接控制的境外公司的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所負(fù)擔(dān)的境外所得稅，可以實(shí)行間接抵免。《實(shí)施條例》將居民企業(yè)對(duì)境外公司的間接控制規(guī)定為控股20％，這是出于何種考慮?有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，新稅法保留了現(xiàn)行對(duì)境外所得直

接負(fù)擔(dān)的所得稅給予抵免的辦法，又引入了對(duì)股息、紅利間接負(fù)擔(dān)的所得稅給予抵免，即間接抵免的方法。實(shí)行間接抵免，有利于我國(guó)居民企業(yè)“走出去”，提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。從國(guó)際慣例看，實(shí)行間接抵免一般都要求以居民企業(yè)對(duì)外國(guó)公司有實(shí)質(zhì)性股權(quán)參與為前提。美國(guó)、加拿大、英國(guó)、澳大利亞、墨西哥等國(guó)規(guī)定，本國(guó)公司直接或間接擁有外國(guó)公司10％以上有表決權(quán)的股票的，實(shí)行間接抵免：日本、西班牙規(guī)定的比例為25％以上。我國(guó)稅法中首次引入間接抵免辦法，參考其他國(guó)家的做法，《實(shí)施條例》規(guī)定控股比例為20％。

七、高新技術(shù)企業(yè)按領(lǐng)域劃分

新稅法根據(jù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的實(shí)際需要，借鑒國(guó)際上的成功經(jīng)驗(yàn)，按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的要求，對(duì)現(xiàn)行內(nèi)外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策進(jìn)行了全面的調(diào)整和整合，實(shí)現(xiàn)了兩個(gè)轉(zhuǎn)變：政策體系上將以區(qū)域優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，優(yōu)惠方式上將以直接稅額式減免轉(zhuǎn)變?yōu)橹苯佣愵~式減免和間接稅基式減免相結(jié)合。《實(shí)施條例》對(duì)稅法中規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的范圍、條件和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了初步界定。對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定，有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，對(duì)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定有三個(gè)重要問題。第一，高新技術(shù)企業(yè)的范圍問題。《實(shí)施條例》將高新技術(shù)企業(yè)的界定范圍，由現(xiàn)行按高新技術(shù)產(chǎn)品劃分改為按高新技術(shù)領(lǐng)域劃分，規(guī)定產(chǎn)品(服務(wù))應(yīng)屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》的范圍，以解決現(xiàn)行政策執(zhí)行中產(chǎn)品列舉不全、覆蓋面偏窄、前瞻性不足等問題。第二，高新技術(shù)企業(yè)的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)問題。《實(shí)施條例》原則規(guī)定研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例、高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)總收入的比例、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例，以及其他條件。具體的指標(biāo)將在國(guó)務(wù)院科技、財(cái)政、稅務(wù)主管部門會(huì)同國(guó)務(wù)院有關(guān)部門制定的認(rèn)定辦法中明確，以便今后根據(jù)發(fā)展的需要適時(shí)調(diào)整。第三，核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)問題。《實(shí)施條例》擬將高新技術(shù)企業(yè)的首要條件界定為擁有“自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”，但考慮到目前國(guó)家并沒有對(duì)“自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”進(jìn)行正式界定，如果將其理解為企業(yè)自身?yè)碛械闹R(shí)產(chǎn)權(quán)，則把商標(biāo)權(quán)、外觀設(shè)計(jì)、著作權(quán)等與企業(yè)核心技術(shù)競(jìng)爭(zhēng)力關(guān)系不大的也包括在內(nèi)，范圍太寬泛。因此，《實(shí)施條例》最后采用“核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”作為高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件之一，相對(duì)容易操作，也突出了技術(shù)創(chuàng)新導(dǎo)向。其內(nèi)涵主要是企業(yè)擁有的、并對(duì)企業(yè)主要產(chǎn)品或服務(wù)在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。

八、小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過30萬(wàn)元

《實(shí)施條例》把年度應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額作為小型微利企業(yè)的界定指標(biāo)。小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)為：工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬(wàn)元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬(wàn)元。與現(xiàn)行的內(nèi)資企業(yè)年應(yīng)納稅所得額3萬(wàn)元以下的減按18％的稅率征稅、3萬(wàn)元至10萬(wàn)元的減按27％的稅率征稅政策相比。優(yōu)惠范圍擴(kuò)大，優(yōu)惠力度有較大幅度提高。有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，《實(shí)施條例》中之所以將年度應(yīng)納稅所得額界定為30萬(wàn)元，是經(jīng)過認(rèn)真測(cè)算的，按此標(biāo)準(zhǔn)將約有40％左右的企業(yè)適用20％的低稅率。

九、非營(yíng)利組織的營(yíng)利性收入也要繳稅

新稅法規(guī)定，符合條件的非營(yíng)利組織的收入為免稅收入。《實(shí)施條例》第八十五條規(guī)定，符合條件的非營(yíng)利組織的收入，不包括非營(yíng)利組織從事營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入。有關(guān)負(fù)責(zé)人解釋說，從世界各國(guó)對(duì)非營(yíng)利組織的稅收優(yōu)惠來(lái)看，一般區(qū)分營(yíng)利性收入和非營(yíng)利性收入而給予不同的稅收待遇。目前我國(guó)相關(guān)管理辦法規(guī)定，非營(yíng)利組織一般不能從事營(yíng)利性活動(dòng)。因此，為規(guī)范此類組織的活動(dòng)，防止其從事經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)可能帶來(lái)的稅收漏洞，《實(shí)施條例》明確規(guī)定，對(duì)非營(yíng)利組織的營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入，不予免稅。但考慮到有些非營(yíng)利組織將取得的營(yíng)利性收入也全部用于公益事業(yè)，屬于國(guó)家重點(diǎn)鼓勵(lì)的對(duì)象，故加上了“國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外”的規(guī)定。

十、股息、紅利持有12個(gè)月以上免稅

新稅法規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。《實(shí)施條例》對(duì)“符合條件”的解釋與舊內(nèi)資稅法的規(guī)定有何不同、是何考慮?有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，對(duì)居民企業(yè)之間的股息、紅利收入免征企業(yè)所得稅，是對(duì)股息、紅利所得消除雙重征稅的做法。根據(jù)老稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)如從低稅率的企業(yè)取得股息、紅利收入要補(bǔ)稅率差。實(shí)施新稅法后，為更好體現(xiàn)稅收政策優(yōu)惠意圖，使西部大開發(fā)有關(guān)企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)等享受到低稅率優(yōu)惠政策的好處，《實(shí)施條例》明確對(duì)來(lái)自于所有非上市企業(yè)，以及連續(xù)持有上市公司股票12個(gè)月以上取得的股息、紅利收入，給予免稅，不再實(shí)行補(bǔ)稅率差的做法。考慮到稅收政策應(yīng)鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的直接投資，而以股票方式取得且連續(xù)持有時(shí)間較短(短于12個(gè)月)的間接投資，并不以股息、紅利收入為主要目的，其主要目的是從二級(jí)市場(chǎng)獲得股票運(yùn)營(yíng)收益，不應(yīng)成為稅收優(yōu)惠鼓勵(lì)的目標(biāo)。

十一、取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的年度為減免稅起始年度

《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的納稅年度起，享受“三免三減半”的稅收待遇。該規(guī)定將“取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的納稅年度”作為減免稅的起始年度，改變了現(xiàn)行“外資稅法將獲利年度”為減免稅的起始年度的規(guī)定。有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，原外資企業(yè)所得稅法以獲利年度作為企業(yè)減免稅的起始日，這樣的規(guī)定在實(shí)踐中產(chǎn)生了企業(yè)推遲“獲利年度”來(lái)避稅的問題，稅收征管難度大。《實(shí)施條例》采用從企業(yè)取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起計(jì)算減免稅的新辦法，一方面可以避免企業(yè)通過推遲獲利年度來(lái)延期享受減免稅待遇的做法；另一方面也可兼顧項(xiàng)目投資規(guī)模大、建設(shè)周期長(zhǎng)的情況，較原內(nèi)資企業(yè)從開業(yè)之日起計(jì)算減免稅優(yōu)惠，更為符合實(shí)際；還可鼓勵(lì)企業(yè)縮短建設(shè)周期，盡快實(shí)現(xiàn)盈利，提高投資效益。

十二、特別納稅調(diào)整強(qiáng)化反避稅手段

根據(jù)企業(yè)所得稅法有關(guān)特別納稅調(diào)整的規(guī)定，借鑒國(guó)際反避稅經(jīng)驗(yàn)，《實(shí)施條例》對(duì)關(guān)聯(lián)交易中的關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的調(diào)整方法、獨(dú)立交易原則、預(yù)約定價(jià)安排、提供資料義務(wù)、核定征收、防范受控外國(guó)企業(yè)避稅、防范資本弱化、一般反避稅條款，以及對(duì)補(bǔ)征稅款加收利息等方面作了明確規(guī)定。有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，這些規(guī)定強(qiáng)化了反避稅手段，有利于防范和制止避稅行為，維護(hù)國(guó)家利益。他特別強(qiáng)調(diào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)整后，除應(yīng)補(bǔ)繳稅款外，還需繳納按稅款所屬期銀行貸款利率計(jì)算的利息另加5個(gè)百分點(diǎn)的利息。對(duì)能夠及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料的，可以免除5個(gè)百分點(diǎn)的加收利息。

十三、匯總納稅具體辦法另行制定

新稅法實(shí)行法人所得稅的模式，因此，不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)該自動(dòng)匯總計(jì)算納稅，但匯總納稅容易引發(fā)地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題，納稅人和地方政府都極為關(guān)注。《實(shí)施條例》中對(duì)此僅有一條原則性規(guī)定，相關(guān)考慮是什么?有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，根據(jù)新稅法的規(guī)定，不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)實(shí)行法人匯總納稅制度，由此將出現(xiàn)一些地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題，應(yīng)予以合理解決。我們經(jīng)過多次研究，考慮在新稅法和《實(shí)施條例》施行后，應(yīng)合理、妥善解決實(shí)行企業(yè)所得稅法后引起的稅收轉(zhuǎn)移問題，處理好地區(qū)間利益關(guān)系。具體辦法將由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行制定，報(bào)經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后實(shí)施，因此，《實(shí)施條例》中僅保留了原則性的表述。

第2篇

1. 納稅人中引入了“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”的概念

為進(jìn)一步增強(qiáng)《企業(yè)所得稅法》的可操作性，明確企業(yè)所得稅納稅人的范圍，《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人。

借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，新稅法明確實(shí)行法人所得稅制度，并采用了規(guī)范的居民企業(yè)和非居民企業(yè)的概念。

法人所得稅制下的納稅人認(rèn)定的關(guān)鍵是著重把握居民企業(yè)和非居民企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。新稅法采用注冊(cè)地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的雙重標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷居民企業(yè)和非居民企業(yè)。注冊(cè)地較易理解和掌握，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的判斷則較難理解。從近十幾年的國(guó)際實(shí)踐看，實(shí)際管理機(jī)構(gòu)一般是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施日常管理的地點(diǎn)，但在法律層面，也包括作出重要經(jīng)營(yíng)決策的地點(diǎn)。在處理方式上，稅法中一般只作出原則性規(guī)定或不規(guī)定，然后逐步通過案例判定形成具體標(biāo)準(zhǔn)。為維護(hù)國(guó)家稅收，防止納稅人通過一些主觀安排逃避納稅義務(wù)，《實(shí)施條例》采取了適當(dāng)擴(kuò)展實(shí)際管理機(jī)構(gòu)范圍的做法，將其規(guī)定為：對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。這樣有利于今后根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況作出判斷，能更好地保護(hù)我國(guó)的稅收權(quán)益，具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)，可根據(jù)征管實(shí)踐由部門規(guī)章去解決。

2. 納入預(yù)算的財(cái)政撥款為不征稅收入

新稅法在收入總額的規(guī)定中新增加了不征稅收入的概念，財(cái)政撥款等3項(xiàng)收入為不征稅收入，而且《實(shí)施條例》將稅法規(guī)定的不征稅收入之中的“財(cái)政撥款”界定為：各級(jí)政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國(guó)務(wù)院和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。這就在一般意義上排除了各級(jí)政府對(duì)企業(yè)撥付的各種價(jià)格補(bǔ)貼、稅收返還等財(cái)政性資金，相當(dāng)于采用了較窄口徑的財(cái)政撥款定義。之所以這樣規(guī)定，主要考慮：一是企業(yè)取得的財(cái)政補(bǔ)貼形式多種多樣，既有減免的流轉(zhuǎn)稅，也有給予企業(yè)從事特定事項(xiàng)的財(cái)政補(bǔ)貼，都導(dǎo)致企業(yè)凈資產(chǎn)增加和經(jīng)濟(jì)利益流入，予以征稅符合立法精神；二是當(dāng)前個(gè)別地方政府為了招商引資，采取各種財(cái)政補(bǔ)貼等變相“減免稅”形式給予企業(yè)優(yōu)惠，侵蝕了國(guó)家稅收，對(duì)企業(yè)從政府取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入征稅，有利于加強(qiáng)財(cái)政補(bǔ)貼收入和減免稅的規(guī)范管理；三是按照現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，財(cái)政補(bǔ)貼給企業(yè)的收入，在會(huì)計(jì)上作為政府補(bǔ)助，列作企業(yè)的營(yíng)業(yè)外收入，稅收在此問題上應(yīng)與會(huì)計(jì)制度一致。

3. 合理的工資薪金可在稅前扣除

關(guān)于工資稅前扣除的問題，《實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)合理的工資、薪金予以據(jù)實(shí)扣除，這意味著取消了實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資制度，切實(shí)減輕了內(nèi)資企業(yè)的負(fù)擔(dān)。但允許據(jù)實(shí)扣除的工資、薪金必須是“合理的”，對(duì)明顯不合理的工資、薪金，則不予扣除。對(duì)一般雇員而言，企業(yè)按市場(chǎng)原則所支付的報(bào)酬應(yīng)該認(rèn)為是合理的，但也可能出現(xiàn)一些特殊情況，如在企業(yè)內(nèi)任職的股東及與其有密切關(guān)系的親屬通過多發(fā)工資變相分配股利的，或者國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)管理層的工資違反國(guó)有資產(chǎn)管理部門的規(guī)定變相提高的。這些復(fù)雜多樣的工資、薪金情況都將對(duì)企業(yè)所得稅的稅基產(chǎn)生侵蝕，因此，從加強(qiáng)稅基管理的角度出發(fā)，《實(shí)施條例》在工資、薪金之前加上了“合理的”的限定。有關(guān)負(fù)責(zé)人透露，今后，國(guó)家稅務(wù)總局將通過制定與《實(shí)施條例》配套的《工資扣除管理辦法》，對(duì)“合理的”范圍進(jìn)行明確。

4.業(yè)務(wù)招待費(fèi)按發(fā)生額60%的比例、最高不超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰扣除

《實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

這一規(guī)定是出于何種考慮？有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，業(yè)務(wù)招待費(fèi)是由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)混合而成的，其中個(gè)人消費(fèi)的部分屬于非經(jīng)營(yíng)性支出，不應(yīng)該稅前扣除。因此，就需要對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)進(jìn)行一定的比例限制。但商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)之間通常是難以劃分的，國(guó)際上的處理辦法一般是在兩者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的30％屬于商業(yè)招待可在稅前扣除，加拿大為80％，美國(guó)、新西蘭為50％。借鑒國(guó)際做法，結(jié)合現(xiàn)行按銷售收入比例限制扣除的經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)有關(guān)專家學(xué)者從嚴(yán)掌握的意見，《實(shí)施條例》采取了兩者結(jié)合的措施，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除比例規(guī)定為發(fā)生額的60％，同時(shí)規(guī)定最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

5. 廣告宣傳費(fèi)按銷售收入的15％扣除，

當(dāng)年未扣除部分結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除

《實(shí)施條例》對(duì)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除是合并在一起考慮的，規(guī)定企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

有關(guān)負(fù)責(zé)人解釋說，廣告費(fèi)具有一次性投入大、受益期長(zhǎng)的特點(diǎn)，因而應(yīng)該視同資本化支出，不能在發(fā)生當(dāng)期一次性扣除。業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)與廣告費(fèi)性質(zhì)相似，也應(yīng)一并進(jìn)行限制。《實(shí)施條例》規(guī)定按銷售（營(yíng)業(yè)）收入的15％扣除，并允許將當(dāng)年扣除不完的部分向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。同時(shí)，考慮到部分行業(yè)和企業(yè)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)發(fā)生情況較為特殊，需要根據(jù)其實(shí)際情況作出具體規(guī)定，為此，根據(jù)有關(guān)部門和專家意見，增加了“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外”這一條款，以便今后能根據(jù)不同行業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)實(shí)際發(fā)生情況，根據(jù)新稅法的授權(quán)，在部門規(guī)章中作出具體的扣除規(guī)定。

6. 公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除范圍和條件

進(jìn)一步明確

為統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)稅負(fù)，《企業(yè)所得稅法》第9條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。為增強(qiáng)《企業(yè)所得稅法》的可操作性，《實(shí)施條例》對(duì)公益性捐贈(zèng)作了界定：公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)，同時(shí)明確規(guī)定了公益性社會(huì)團(tuán)體的范圍和條件。

7. 間接抵免有利企業(yè)“走出去”

新稅法規(guī)定，居民企業(yè)來(lái)自間接控制的境外公司的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所負(fù)擔(dān)的境外所得稅，可以實(shí)行間接抵免。《實(shí)施條例》將居民企業(yè)對(duì)境外公司的間接控制規(guī)定為控股20％，之所以這樣規(guī)定，是因?yàn)樾露惙ūＡ袅爽F(xiàn)行對(duì)境外所得直接負(fù)擔(dān)的所得稅給予抵免的辦法，又引入了對(duì)股息、紅利間接負(fù)擔(dān)的所得稅給予抵免，即間接抵免的方法。實(shí)行間接抵免，有利于我國(guó)居民企業(yè)“走出去”，提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。從國(guó)際慣例看，實(shí)行間接抵免一般都要求以居民企業(yè)對(duì)外國(guó)公司有實(shí)質(zhì)性股權(quán)參與為前提。美國(guó)、加拿大、英國(guó)、澳大利亞、墨西哥等國(guó)規(guī)定，本國(guó)公司直接或間接擁有外國(guó)公司10%以上有表決權(quán)的股票的，實(shí)行間接抵免；日本、西班牙規(guī)定的比例為25%以上。我國(guó)稅法中首次引入間接抵免辦法，參考其他國(guó)家的做法，《實(shí)施條例》規(guī)定控股比例為20%。

8. 技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的稅收優(yōu)惠進(jìn)一

步明確

為了促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定了4個(gè)方面的稅收優(yōu)惠，《實(shí)施條例》分別作了具體規(guī)定：

《企業(yè)所得稅法》第27條規(guī)定：企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以免征、減征企業(yè)所得稅。《實(shí)施條例》明確，一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

《企業(yè)所得稅法》第30條規(guī)定：企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。《實(shí)施條例》明確，企業(yè)的上述研究開發(fā)費(fèi)用在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50％。

《企業(yè)所得稅法》第31條規(guī)定：創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額。《實(shí)施條例》明確，這一優(yōu)惠是指創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70％在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。

《企業(yè)所得稅法》第32條規(guī)定：企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。《實(shí)施條例》明確，可以享受這一優(yōu)惠的固定資產(chǎn)包括：由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。

9. 高新技術(shù)企業(yè)按領(lǐng)域劃分

新稅法根據(jù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的實(shí)際需要，借鑒國(guó)際上的成功經(jīng)驗(yàn)，按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的要求，對(duì)現(xiàn)行內(nèi)外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策進(jìn)行了全面的調(diào)整和整合，實(shí)現(xiàn)了兩個(gè)轉(zhuǎn)變：政策體系上將以區(qū)域優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，優(yōu)惠方式上將以直接稅額式減免轉(zhuǎn)變?yōu)橹苯佣愵~式減免和間接稅基式減免相結(jié)合。《實(shí)施條例》對(duì)稅法中規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的范圍、條件和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了初步明確。

對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定，有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，對(duì)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定有3個(gè)重要問題：

第一，高新技術(shù)企業(yè)的范圍問題。《實(shí)施條例》將高新技術(shù)企業(yè)的界定范圍，由現(xiàn)行按高新技術(shù)產(chǎn)品劃分改為按高新技術(shù)領(lǐng)域劃分，規(guī)定產(chǎn)品（服務(wù)）應(yīng)屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》的范圍，以解決現(xiàn)行政策執(zhí)行中產(chǎn)品列舉不全、覆蓋面偏窄、前瞻性不足等問題。

第二，高新技術(shù)企業(yè)的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)問題。《實(shí)施條例》原則規(guī)定研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例、高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)總收入的比例、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例以及其他條件。具體的指標(biāo)將在國(guó)務(wù)院科技、財(cái)政、稅務(wù)主管部門會(huì)同國(guó)務(wù)院有關(guān)部門制定的認(rèn)定辦法中明確，以便今后根據(jù)發(fā)展的需要適時(shí)調(diào)整。

第三，核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)問題。《實(shí)施條例》擬將高新技術(shù)企業(yè)的首要條件界定為擁有“自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”，但考慮到目前國(guó)家并沒有對(duì)“自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”進(jìn)行正式界定，如果將其理解為企業(yè)自身?yè)碛械闹R(shí)產(chǎn)權(quán)，則把商標(biāo)權(quán)、外觀設(shè)計(jì)、著作權(quán)等與企業(yè)核心技術(shù)競(jìng)爭(zhēng)力關(guān)系不大的也包括在內(nèi)，范圍太寬泛。因此，《實(shí)施條例》最后采用“核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)”作為高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定條件之一，相對(duì)容易操作，也突出了技術(shù)創(chuàng)新導(dǎo)向。其內(nèi)涵主要是企業(yè)擁有的、并對(duì)企業(yè)主要產(chǎn)品或服務(wù)在技術(shù)上發(fā)揮核心支持作用的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。

10. 小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超

過30萬(wàn)元

《實(shí)施條例》把年度應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額作為小型微利企業(yè)的界定指標(biāo)。小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)為：工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3 000萬(wàn)元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬(wàn)元。與現(xiàn)行的內(nèi)資企業(yè)年應(yīng)納稅所得額3萬(wàn)元以下的減按18％的稅率征稅、3萬(wàn)元至10萬(wàn)元的減按27％的稅率征稅政策相比，優(yōu)惠范圍擴(kuò)大，優(yōu)惠力度有較大幅度提高。

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，《實(shí)施條例》中之所以將年度應(yīng)納稅所得額界定為30萬(wàn)元，是經(jīng)過認(rèn)真測(cè)算的，按此標(biāo)準(zhǔn)將約有40％左右的企業(yè)適用20％的低稅率。

11. 非營(yíng)利組織的營(yíng)利性收入也要繳稅

新稅法規(guī)定，符合條件的非營(yíng)利組織的收入為免稅收入。《實(shí)施條例》第85條規(guī)定，符合條件的非營(yíng)利組織的收入，不包括非營(yíng)利組織從事營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入。也就是說非營(yíng)利性組織的營(yíng)利性收入是要繳稅的。有關(guān)負(fù)責(zé)人解釋說，從世界各國(guó)對(duì)非營(yíng)利組織的稅收優(yōu)惠來(lái)看，一般區(qū)分營(yíng)利性收入和非營(yíng)利性收入而給予不同的稅收待遇。目前我國(guó)相關(guān)管理辦法規(guī)定，非營(yíng)利組織一般不能從事營(yíng)利性活動(dòng)。因此，為規(guī)范此類組織的活動(dòng)，防止其從事經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)可能帶來(lái)的稅收漏洞，《實(shí)施條例》明確規(guī)定，對(duì)非營(yíng)利組織的營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入，不予免稅。但考慮到有些非營(yíng)利組織將取得的營(yíng)利性收入也全部用于公益事業(yè)，屬于國(guó)家重點(diǎn)鼓勵(lì)的對(duì)象，故加上了“國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外”的規(guī)定。

12. 股息、紅利持有12個(gè)月以上免稅

新稅法規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。為更好地體現(xiàn)稅收政策優(yōu)惠意圖，使西部大開發(fā)有關(guān)企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)等享受到低稅率優(yōu)惠政策的好處，《實(shí)施條例》明確對(duì)來(lái)自于所有非上市企業(yè)，以及連續(xù)持有上市公司股票12個(gè)月以上取得的股息、紅利收入，給予免稅，不再實(shí)行補(bǔ)稅率差的做法。考慮到稅收政策應(yīng)鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的直接投資，而以股票方式取得且連續(xù)持有時(shí)間較短（短于12個(gè)月）的間接投資，并不以股息、紅利收入為主要目的，其主要目的是從二級(jí)市場(chǎng)獲得股票運(yùn)營(yíng)收益，不應(yīng)成為稅收優(yōu)惠鼓勵(lì)的目標(biāo)。

13. 取得第1筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的年度為

減免稅起始年度

《實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第1筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的納稅年度起，享受“三免三減半”的稅收待遇。該規(guī)定將“取得第1筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入的納稅年度”作為減免稅的起始年度，改變了原外資稅法將“獲利年度”作為減免稅的起始年度的規(guī)定，從而也避免了企業(yè)推遲獲利年度來(lái)避稅、稅收征管難度大的問題。《實(shí)施條例》采用從企業(yè)取得第1筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起計(jì)算減免稅的新辦法，一方面可以避免企業(yè)通過推遲獲利年度來(lái)延期享受減免稅待遇的做法；另一方面也可兼顧項(xiàng)目投資規(guī)模大、建設(shè)周期長(zhǎng)的情況，較原內(nèi)資企業(yè)從開業(yè)之日起計(jì)算減免稅優(yōu)惠，更為符合實(shí)際；還可鼓勵(lì)企業(yè)縮短建設(shè)周期，盡快實(shí)現(xiàn)盈利，提高投資效益。

14. 特別納稅調(diào)整強(qiáng)化反避稅手段

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》有關(guān)特別納稅調(diào)整的規(guī)定，借鑒國(guó)際反避稅經(jīng)驗(yàn)，《實(shí)施條例》對(duì)關(guān)聯(lián)交易中的關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的調(diào)整方法、獨(dú)立交易原則、預(yù)約定價(jià)安排、提供資料義務(wù)、核定征收、防范受控外國(guó)企業(yè)避稅、防范資本弱化、一般反避稅條款，以及對(duì)補(bǔ)征稅款加收利息等方面作了明確規(guī)定。

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，這些規(guī)定強(qiáng)化了反避稅手段，有利于防范和制止避稅行為，維護(hù)國(guó)家利益。他特別強(qiáng)調(diào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)整后，除應(yīng)補(bǔ)繳稅款外，還需繳納按稅款所屬期銀行貸款利率計(jì)算的利息另加5個(gè)百分點(diǎn)的利息。對(duì)能夠及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料的，可以免除5個(gè)百分點(diǎn)的加收利息。

15. 匯總納稅具體辦法另行制定

新稅法實(shí)行法人所得稅的模式，因此，不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)該自動(dòng)匯總計(jì)算納稅，但匯總納稅容易引發(fā)地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題，對(duì)此，納稅人和地方政府都極為關(guān)注。《實(shí)施條例》中對(duì)此也僅有一條原則性規(guī)定。

有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，根據(jù)新稅法的規(guī)定，不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)實(shí)行法人匯總納稅制度，由此將出現(xiàn)一些地區(qū)間稅源轉(zhuǎn)移問題，應(yīng)予以合理解決。我們經(jīng)過多次研究，考慮在新稅法和《實(shí)施條例》施行后，應(yīng)合理、妥善解決實(shí)行企業(yè)所得稅法后引起的稅收轉(zhuǎn)移問題，處理好地區(qū)間利益關(guān)系。具體辦法將由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行制定，報(bào)經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后實(shí)施，因此，《實(shí)施條例》中僅保留了原則性的表述。

16. 法人母子公司不再合并納稅

第3篇

關(guān)鍵詞：新舊企業(yè)；所得稅稅法；差異比較 

  abstract: on march 16, 2007, our country announced "people’s republic of china enterprise obtained tax law", this law will become effective in january 1, 2008. new "people’s republic of china enterprise obtained tax law" will substitute for on april 9, 1991 to announce "the people’s republic of china foreign invested company and foreign enterprise obtained tax law" and on december 13, 1993 issues "people’s republic of china enterprise income tax temporary regulation". in view of the fact that the innovation in aspects and the present tax law and so on taxpayer, tax rate, deduction, tax preference has many differently, this cultural spy contrasts the enterprise income tax agence france presse old law main point, prepares the reader to compare. 

key word: new old enterprise; income tax law; the difference compares 

一、納稅人

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對(duì)納稅人的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第二條規(guī)定，下列實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人：①國(guó)有企業(yè)；②集體企業(yè)；③私營(yíng)企業(yè)；④聯(lián)營(yíng)企業(yè)；⑤股份制企業(yè)；⑥有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織。

(二)外資企業(yè)所得稅對(duì)納稅人的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定的納稅人為外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)；外國(guó)企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織。

(三)新企業(yè)所得稅法對(duì)納稅人的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。

二、稅率

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對(duì)稅率的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第三條規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。

(二)外資企業(yè)所得稅對(duì)稅率的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)就其在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為30%；地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為3%。

(三)新企業(yè)所得稅法對(duì)稅率的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》第四條規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所無(wú)實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為20%。

   三、應(yīng)納稅所得額

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對(duì)應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，除外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)外，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本條例繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，包括來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得。

納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目后的余額為應(yīng)納稅所得額。納稅人的收入總額包括：①生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入；②財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；③利息收入；④租賃收入；⑤特許權(quán)使用費(fèi)收入；⑥股息收入；⑦其他收入。

(二)外資企業(yè)所得稅對(duì)應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。外商投資企業(yè)的總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)，就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。外國(guó)企業(yè)就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納所得稅。

外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅的所得額。

(三)新企業(yè)所得稅法對(duì)應(yīng)納稅所得額的規(guī)定

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。收入總額包括：①銷售貨物收入；②提供勞務(wù)收入；③轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；④股息、紅利等權(quán)益性投資收益；⑤利息收入；⑥租金收入；⑦特許權(quán)使用費(fèi)收入；⑧接受捐贈(zèng)收入；⑨其他收入。不征稅收入有：①財(cái)政撥款；②依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；③國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。

   四、扣除項(xiàng)目

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對(duì)扣除的規(guī)定

1.準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目。現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用和損失。下列項(xiàng)目，按照規(guī)定的范圍、標(biāo)準(zhǔn)扣除：①納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。②納稅人支付給職工的工資，按照計(jì)稅工資扣除。③納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除。④納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

2.不得扣除的項(xiàng)目。現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列項(xiàng)目不得扣除：①資本性支出；②無(wú)形

資產(chǎn)受讓、開發(fā)支出；③違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒收財(cái)物的損失；④各項(xiàng)稅收的滯納金、罰金和罰款；⑤自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑虎蕹^國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)；⑦各種贊助支出；⑧與取得收入無(wú)關(guān)的其他各項(xiàng)支出。

(二)新企業(yè)所得稅法對(duì)扣除的規(guī)定

1.準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。①企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。②在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。③計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。④在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除。

2.不得扣除的項(xiàng)目。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：①向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；②企業(yè)所得稅稅款；③稅收滯納金；④罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；⑤本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；⑥贊助支出；⑦未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；⑧與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出。

五、稅收優(yōu)惠

(一)內(nèi)資企業(yè)所得稅對(duì)稅收優(yōu)惠的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第八條規(guī)定，對(duì)下列納稅人，實(shí)行稅收優(yōu)惠政策：①民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵(lì)的，經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，可以實(shí)行定期減稅或者免稅；②法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。

(二)外資企業(yè)所得稅對(duì)稅收優(yōu)惠的規(guī)定

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策主要有：①設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。②設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)等地區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅。③屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他項(xiàng)目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。④對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在10年以上的，從開始獲利的年度起，第1年和第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年減半征收企業(yè)所得稅。⑤從事農(nóng)、林、牧業(yè)的外商投資企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的邊遠(yuǎn)地區(qū)的外商投資企業(yè)，依照規(guī)定享受免稅、減稅待遇期滿后，在以后的10年內(nèi)可以繼續(xù)按應(yīng)納稅額減征15%-30%的企業(yè)所得稅。等等。

 (三)新企業(yè)所得稅法對(duì)稅收優(yōu)惠的規(guī)定

1.稅率優(yōu)惠。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅；國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。

2.免稅收入。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入：①國(guó)債利息收入；②符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；③在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；④符合條件的非營(yíng)利組織的收入。

3.免稅、減稅所得。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：①?gòu)氖罗r(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得；②從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得；③從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得；④符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。

4.加計(jì)扣除。企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除：①開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用；②安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資；③創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額；④企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法；⑤企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入；⑥企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免。

六、特別納稅調(diào)整

(一)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅對(duì)納稅調(diào)整的規(guī)定

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

 (二)新企業(yè)所得稅法對(duì)納稅調(diào)整的規(guī)定

新企業(yè)所得稅法對(duì)納稅調(diào)整的規(guī)定有：①企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整；②企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)的定價(jià)原則和計(jì)算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排；③企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實(shí)反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)情況的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額；④由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率（25%）水平的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入；⑤企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；⑥企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

除了上述六個(gè)方面外，新舊企業(yè)所得稅法還有征收管理上的差異：現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分月或者分季預(yù)繳，月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個(gè)月內(nèi)匯算清繳；外資企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分季預(yù)繳，季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后5個(gè)月內(nèi)匯算清繳，而新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅按納稅年度計(jì)算，分月或者分季預(yù)繳，月份或者季度終了之日起15日內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送預(yù)繳企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，預(yù)繳稅款，年度終了之日起5個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳。

[參考文獻(xiàn)]

 [1]中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例.1993.12.13.

 [2]中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法.1991.4.9.

第4篇

摘 要 自從新稅法實(shí)行以后，對(duì)于職工薪酬進(jìn)行稅前扣除的策略廣受實(shí)務(wù)界特別是內(nèi)資企業(yè)高度的重視。本文通過陳述職工薪酬在會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理過程中出現(xiàn)差異的處理原則，重點(diǎn)比較職工薪酬的會(huì)計(jì)與稅法處理過程中主要存在的差異，為企業(yè)的發(fā)展提供幫助。

關(guān)鍵詞 職工薪酬 會(huì)計(jì)與稅收 差異

職工薪酬在含義上主要指企業(yè)為了獲取職工供給的服務(wù)而予以職工多種形式的報(bào)酬和其他有關(guān)的支出。包含職工工作內(nèi)及辭職后企業(yè)提供職工的所有具有貨幣性及非貨幣性特點(diǎn)的薪酬與福利，同時(shí)還包含企業(yè)供給職工及其愛人、孩子或者另外被贍養(yǎng)人的相關(guān)福利[1]。職工薪酬由以下內(nèi)容組成：職工工資、獎(jiǎng)金、津貼以及補(bǔ)貼；職工福利費(fèi)；五險(xiǎn)一金；工會(huì)與職工教育的經(jīng)費(fèi)；具有非貨幣性特點(diǎn)的福利；辭退福利；另外還有其他與取得職工供給的服務(wù)有關(guān)的支出。

一、職工薪酬的會(huì)計(jì)和稅務(wù)差異的處理原則

稅法內(nèi)容中適用職工薪酬的原則主要是實(shí)際發(fā)生原則。通常不從企業(yè)提取數(shù)，僅以實(shí)際發(fā)放及支出的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)且作為基數(shù)，在稅法應(yīng)允的扣除標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)的，計(jì)算應(yīng)該納稅所得額過程中，可以按照實(shí)際支出進(jìn)行扣除；大于標(biāo)準(zhǔn)的資金，不可以扣除。由于我國(guó)企業(yè)所得稅實(shí)施的稅收政策中具有限制性特點(diǎn)的內(nèi)容規(guī)定，企業(yè)現(xiàn)實(shí)生活中形成的職工薪酬，和稅法上應(yīng)允稅前扣除金額兩者之間存在的差額，在今后會(huì)計(jì)時(shí)期不能夠再次進(jìn)行稅前扣除，并且不產(chǎn)生我國(guó)頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)―所得稅》準(zhǔn)則中所指出的暫時(shí)性差異，可是需要在形成當(dāng)期對(duì)納稅開展調(diào)整[2]。無(wú)論是具有資本化特點(diǎn)，還是具有費(fèi)用化特點(diǎn)的職工薪酬，在現(xiàn)實(shí)生活形成的當(dāng)期都是企業(yè)所得稅納稅需要進(jìn)行調(diào)整的對(duì)象。適應(yīng)資本化要求的職工薪酬形成的資產(chǎn)稅務(wù)成本，才能在今后時(shí)期根據(jù)稅法規(guī)定，使用計(jì)提折舊或者開支攤銷的方法給予稅前列支。

對(duì)于職工薪酬的會(huì)計(jì)和稅務(wù)的差異，企業(yè)需要遵從的處理原則有：企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的過程中，需要根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的規(guī)定給每個(gè)會(huì)計(jì)要素實(shí)行確定、計(jì)量、記錄以及匯報(bào)，確定及計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)所得稅法上的規(guī)定是不相同的，不可以對(duì)會(huì)計(jì)賬簿記錄當(dāng)中與會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的資金數(shù)目進(jìn)行調(diào)整；企業(yè)計(jì)算當(dāng)期需要交納所得稅的過程中，根據(jù)我國(guó)頒布的企業(yè)所得稅法相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定，納稅人在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理方面和企業(yè)所得稅法的規(guī)定內(nèi)容是不相同的，需要按照稅收的相關(guān)規(guī)定給予調(diào)整，根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定應(yīng)允扣除的資金數(shù)目，準(zhǔn)許扣除。

二、職工薪酬的會(huì)計(jì)和稅法處理上的主要差異

計(jì)量職工薪酬的過程中，國(guó)家對(duì)計(jì)提的基礎(chǔ)及比例制定了相關(guān)的規(guī)定，企業(yè)需要根據(jù)國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)提。而對(duì)于國(guó)家沒有制定相關(guān)規(guī)定的計(jì)提的基礎(chǔ)及比例，企業(yè)需要依據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)與實(shí)際情況，恰當(dāng)預(yù)計(jì)當(dāng)期需要支付的職工薪酬。如果實(shí)際出現(xiàn)的金額超過預(yù)計(jì)數(shù)目時(shí)，企業(yè)需要進(jìn)行補(bǔ)提來(lái)支付職工薪酬；如果實(shí)際出現(xiàn)的金額低于預(yù)計(jì)數(shù)目時(shí)，企業(yè)需要進(jìn)行沖回多提的來(lái)支付職工薪酬。

（1）具有非貨幣性特點(diǎn)的福利及其他與取得職工供給的服務(wù)有關(guān)的支出的財(cái)稅核算。根據(jù)處理原則應(yīng)該作為勞動(dòng)報(bào)酬計(jì)入到工資薪金所得當(dāng)中扣除，與規(guī)定內(nèi)容不相符的可以采取作為福利費(fèi)項(xiàng)目稅法處理方法。

（2）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼以及補(bǔ)貼的財(cái)稅核算。這些內(nèi)容在企業(yè)會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則上及企業(yè)所得稅法的規(guī)定上內(nèi)容大致一樣，在一定程度上將工資全額稅前應(yīng)扣除的范圍增大。

（3）職工福利費(fèi)的財(cái)稅核算。企業(yè)的職工福利費(fèi)主要指是還未開支的在醫(yī)療統(tǒng)籌范圍內(nèi)企業(yè)職工的醫(yī)療開銷、職工因工傷前往外地治療的車費(fèi)、職工生活困難補(bǔ)貼，以及根據(jù)國(guó)家規(guī)定花費(fèi)的其他職工福利開銷。我國(guó)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》修訂開展后，企業(yè)改變了以往根據(jù)職工薪酬總額14%計(jì)提職工的福利費(fèi)的辦法，而是使用根據(jù)實(shí)際列支的處理辦法。按照我國(guó)頒布相關(guān)的法律規(guī)定，首次實(shí)施日企業(yè)職工福利費(fèi)出現(xiàn)余額，需要均轉(zhuǎn)入到應(yīng)該支付的職工薪酬中。首次實(shí)施日后的第一個(gè)會(huì)計(jì)時(shí)期，按照企業(yè)的具體情況以及職工的福利計(jì)劃確定需要支付的職工薪酬，該項(xiàng)金額和原來(lái)轉(zhuǎn)入的應(yīng)該支付職工薪酬兩者之間存在的差額可調(diào)整為管理費(fèi)用。我國(guó)頒布的企業(yè)所得稅法實(shí)施條例內(nèi)容規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際職工福利費(fèi)用的支出，低于工資薪酬總額14%的資金，允許扣除[4]。”稅法內(nèi)容致使之前使用的計(jì)提列支方法發(fā)生改變，按照規(guī)定根據(jù)實(shí)際情況列支，將大于稅法規(guī)定可以列支的資金調(diào)整到應(yīng)該納稅的所得稅中。執(zhí)行條例依舊對(duì)職工福利費(fèi)扣除的標(biāo)準(zhǔn)起到保持的作用，可是因?yàn)橛?jì)稅工資已然被放開，執(zhí)行條例將過去的計(jì)稅工資總額調(diào)整為目前的工資薪金總額，導(dǎo)致扣除額在一定程度上也就相對(duì)增加。

（4）辭退福利的財(cái)稅核算。按照我國(guó)頒發(fā)的相關(guān)法律規(guī)定，企業(yè)給職工支付的一次性補(bǔ)償及生活補(bǔ)助等適合批復(fù)的規(guī)定，根據(jù)處理原則上能夠在企業(yè)所得稅稅前扣除。稅法上對(duì)開銷的稅前扣除原則主要是據(jù)實(shí)扣除原則，由此，對(duì)于企業(yè)確定的職工可能繼續(xù)在崗產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債而計(jì)入開銷的金額不可以在稅前扣除。

（5）五險(xiǎn)的財(cái)稅核算。關(guān)于保險(xiǎn)在稅前的扣除情況，我國(guó)頒布的與企業(yè)有關(guān)的稅法執(zhí)行條例當(dāng)中有規(guī)定：企業(yè)根據(jù)國(guó)務(wù)院相關(guān)的部門或者省級(jí)政府規(guī)定的范圍與標(biāo)準(zhǔn)給職工繳納的五險(xiǎn)一金，允許扣除。企業(yè)給投資者或者職工交付的補(bǔ)充五險(xiǎn)當(dāng)中的養(yǎng)老及醫(yī)療兩個(gè)保險(xiǎn)費(fèi)，與國(guó)務(wù)院財(cái)政與稅務(wù)主要部門規(guī)定的范圍及標(biāo)準(zhǔn)相符合的，允許扣除。另外我國(guó)的企業(yè)所得稅法實(shí)施條例當(dāng)中還規(guī)定：企業(yè)給投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)中，只有企業(yè)根據(jù)國(guó)家的相關(guān)規(guī)定給特殊崗位職工交納的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)與國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主要部門規(guī)定能夠扣除的另外商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)才可以扣除，另外的保險(xiǎn)費(fèi)稅法不允許。稅法多次強(qiáng)調(diào)的按照國(guó)家相關(guān)規(guī)定交納的能夠在稅前扣除，但與規(guī)定不相符的不準(zhǔn)予稅前扣除。

（6）住房公積金的財(cái)稅核算。按照我國(guó)《住房公積金管理?xiàng)l例》等與住房公積金有關(guān)規(guī)定的精神，單位與個(gè)人在不多于職工的上年度月平均工資12%的范圍前提下，其現(xiàn)實(shí)生活中繳存的住房公積金，可以從個(gè)人需要納稅的所得稅當(dāng)中扣除[3]。最多不可多于職工單位所屬城市的上年度職工月平均工資的3倍，實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)每個(gè)地方相關(guān)規(guī)定實(shí)施。單位與個(gè)人多于上面規(guī)定比例及標(biāo)準(zhǔn)交納的住房公積金，需要將多于的資金并入到個(gè)人當(dāng)期的工資及薪金收入中，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。對(duì)于五險(xiǎn)一金， 采用商業(yè)保險(xiǎn)方式供給的保險(xiǎn)待遇， 在會(huì)計(jì)處理方面是職工薪酬，但在稅法方面確不予認(rèn)可。

（7）工會(huì)與工教育的經(jīng)費(fèi)的財(cái)稅核算。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，分別依照職工工資總額的2%和 1.5%或 2.5%來(lái)計(jì)量需要支付職工薪酬義務(wù)金額與需要相應(yīng)計(jì)入到成本開銷的薪酬金額，計(jì)算需要計(jì)入到成本開銷的職工教育經(jīng)費(fèi)。根據(jù)具體標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算肯定需要履行的職工薪酬義務(wù)后，再按照受益人計(jì)入到有關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期開銷中[5]。我國(guó)實(shí)施的企業(yè)所得稅法條例規(guī)定：企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，對(duì)于少于工資薪金總額2%的資金，允許扣除。同時(shí)，我國(guó)實(shí)施的企業(yè)所得稅法條例還規(guī)定：除去國(guó)務(wù)院財(cái)政以及稅務(wù)主管部門另外頒布的規(guī)定之外，企業(yè)中出現(xiàn)的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，少于工資薪金總額 2.5%的資金，允許扣除；而多出的資金，允許在今后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)后再進(jìn)行扣除。

綜上所述，職工薪酬在含義上主要指企業(yè)為了獲取職工供給的服務(wù)而予以多種形式的報(bào)酬和其他有關(guān)的支出。但是因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在調(diào)整對(duì)象的過程中存在一定的差異，同時(shí)嗎，隨著兩者不斷的發(fā)展及完善，導(dǎo)致稅法規(guī)范和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則兩者之間的差異不斷增大。本文通過敘述職工薪酬的會(huì)計(jì)與稅務(wù)差異的處理原則，對(duì)比職工薪酬在會(huì)計(jì)與稅法處理上的差異，不僅可以在理論和實(shí)踐對(duì)應(yīng)付職工薪酬的業(yè)務(wù)流程起到規(guī)范的作用，同時(shí)還可以構(gòu)建與改善應(yīng)付職工薪酬的監(jiān)控體系，將內(nèi)部的監(jiān)督作用充分發(fā)揮出來(lái)，為企業(yè)的發(fā)展提供幫助。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉晶晶，李翠玉.職工薪酬的會(huì)計(jì)核算與稅法扣除的差異分析.商業(yè)會(huì)計(jì).2011.20（17）：145-146.

[2]何峰.企業(yè)職工薪酬會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異分析.經(jīng)營(yíng)管理者.2011.25（12）：98-99.

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第5篇

納稅人

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第二條規(guī)定，下列實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人）：（一）國(guó)有企業(yè)；（二）集體企業(yè)；（三）私營(yíng)企業(yè)；（四）聯(lián)營(yíng)企業(yè)；（五）股份制企業(yè)；（六）有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定的納稅人為外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)；外國(guó)企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。

企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。依照中國(guó)法律、法規(guī)在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，為居民企業(yè)。依照外國(guó)（地區(qū)）法律、法規(guī)成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)，為非居民企業(yè)。

稅率

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第三條規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)就其在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為30%；地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為3%。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%；非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為20%。

應(yīng)納稅所得

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，除外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)外，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本條例繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，包括來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得。

納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目后的余額為應(yīng)納稅所得額。

納稅人的收入總額包括：

（一）生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入；

（二）財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；

（三）利息收入；

（四）租賃收入；

（五）特許權(quán)使用費(fèi)收入；

（六）股息收入；

（七）其他收入。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的外商投資企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。

在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，外國(guó)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。外商投資企業(yè)的總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)，就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。外國(guó)企業(yè)就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納所得稅。

外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅的所得額。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：

（一）銷售貨物收入；

（二）提供勞務(wù)收入；

（三）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；

（四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

（五）利息收入；

（六）租金收入；

（七）特許權(quán)使用費(fèi)收入；

（八）接受捐贈(zèng)收入；

（九）其他收入。收入總額中的下列收入為不征稅收入：

（一）財(cái)政撥款；

（二）依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；

（三）國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。

非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，按照下列方法計(jì)算其應(yīng)納稅所得額：

（一）股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額；

（二）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得，以收入全額減除財(cái)產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額；

（三）其他所得，參照前兩項(xiàng)規(guī)定的方法計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

扣除

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用和損失。下列項(xiàng)目，按照規(guī)定的范圍、標(biāo)準(zhǔn)扣除：（一）納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；（二）納稅人支付給職工的工資，按照計(jì)稅工資扣除。計(jì)稅工資的具體標(biāo)準(zhǔn)，在財(cái)政部規(guī)定的范圍內(nèi)，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，報(bào)財(cái)政部備案。

（三）納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除；

（四）納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。除上述項(xiàng)目外的其他項(xiàng)目，依照法律、行政法規(guī)和國(guó)家有關(guān)稅收的規(guī)定扣除。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第十二條規(guī)定，外商投資企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過其境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。

計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：

（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；

（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；

（三）固定資產(chǎn)的大修理支出；

（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。

企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

不得扣除

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》

第十七條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列項(xiàng)目不得扣除：

（一）資本性支出；

（二）無(wú)形資產(chǎn)受讓、開發(fā)支出；

（三）違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒收財(cái)物的損失；

（四）各項(xiàng)稅收的滯納金、罰金和罰款；

（五）自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑?/p>

（六）超過國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)；

（七）各種贊助支出；

（八）與取得收入無(wú)關(guān)的其他各項(xiàng)支出。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：

（一）向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；

（二）企業(yè)所得稅稅款；

（三）稅收滯納金；

（四）罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；

（五）本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；

（六）贊助支出；

（七）未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；

（八）與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出。

下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：

（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；

（二）以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)；

（三）以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；

（四）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；

（五）與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)；

（六）單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；

（七）其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

下列無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除：

（一）自行開發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無(wú)形資產(chǎn)；

（二）自創(chuàng)商譽(yù)；

（三）與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)；

（四）其他不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除的無(wú)形資產(chǎn)。

企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。

稅收優(yōu)惠

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》第八條規(guī)定，對(duì)下列納稅人，實(shí)行稅收優(yōu)惠政策：

（一）民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵(lì)的，經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，可以實(shí)行定期減稅或者免稅；

（二）法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅。

設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)或者設(shè)在國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他地區(qū)的外商投資企業(yè)，屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他項(xiàng)目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，具體辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定。

對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在10年以上的，從開始獲利的年度起，第1年和第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年減半征收企業(yè)所得稅，但是屬于石油、天然氣、稀有金屬、貴重金屬等資源開采項(xiàng)目的，由國(guó)務(wù)院另行規(guī)定。外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿10年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》施行前國(guó)務(wù)院公布的規(guī)定，對(duì)能源、交通、港口、碼頭以及其他重要生產(chǎn)性項(xiàng)目給予比前款規(guī)定更長(zhǎng)期限的免征、減征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇，或者對(duì)非生產(chǎn)性的重要項(xiàng)目給予免征、減征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇，在本法施行后繼續(xù)執(zhí)行。

從事農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)的外商投資企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的邊遠(yuǎn)地區(qū)的外商投資企業(yè)，依照前兩款規(guī)定享受免稅、減稅待遇期滿后，經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門批準(zhǔn)，在以后的10年內(nèi)可以繼續(xù)按應(yīng)納稅額減征15%~30%的企業(yè)所得稅。

對(duì)鼓勵(lì)外商投資的行業(yè)、項(xiàng)目，省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以根據(jù)實(shí)際情況決定免征、減征地方所得稅。

外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者，將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)，增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅40%的稅款，國(guó)務(wù)院另有優(yōu)惠規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院的規(guī)定辦理；再投資不滿5年撤出的，應(yīng)當(dāng)繳回已退的稅款。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，國(guó)家對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

企業(yè)的下列收入為免稅收入：

（一）國(guó)債利息收入；

（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

（三）在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

（四）符合條件的非營(yíng)利組織的收入。

企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：

（一）從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得；

（二）從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得；

（三）從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得；

（四）符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得；

（五）本法第三條第三款規(guī)定的所得。

符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅。

國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。

民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對(duì)本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報(bào)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準(zhǔn)。

企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除：

（一）開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用；

（二）安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。

創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額。

企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。

企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入。

企業(yè)購(gòu)置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免。

特別納稅調(diào)整

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，外商投資企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無(wú)形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)的定價(jià)原則和計(jì)算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排。

企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)報(bào)告表。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時(shí)，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定提供相關(guān)資料。

企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實(shí)反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)情況的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額。

由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率（25%）水平的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。

企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

稅務(wù)機(jī)關(guān)依照規(guī)定作出納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款，并按照國(guó)務(wù)院規(guī)定加收利息。

稅收征管

現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，繳納企業(yè)所得稅，按年計(jì)算，分月或者分季預(yù)繳。月份或者季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個(gè)月內(nèi)匯算清繳，多退少補(bǔ)。

納稅人應(yīng)當(dāng)在月份或者季度終了后15日內(nèi)，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)繳所得稅申報(bào)表；年度終了后45日內(nèi)，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送會(huì)計(jì)決算報(bào)表和所得稅申報(bào)表。

現(xiàn)行《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，繳納企業(yè)所得稅和地方所得稅，按年計(jì)算，分季預(yù)繳。季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳；年度終了后5個(gè)月內(nèi)匯算清繳，多退少補(bǔ)。

外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所應(yīng)當(dāng)在每次預(yù)繳所得稅的期限內(nèi)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)報(bào)送預(yù)繳所得稅申報(bào)表；年度終了后4個(gè)月內(nèi)，報(bào)送年度所得稅申報(bào)表和會(huì)計(jì)決算報(bào)表。

新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)所得稅按納稅年度計(jì)算。企業(yè)所得稅分月或者分季預(yù)繳。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)自月份或者季度終了之日起15日內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送預(yù)繳企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，預(yù)繳稅款。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起5個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。

第6篇

【論文摘要】2007年3月16日，我國(guó)公布了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，（以下簡(jiǎn)稱新稅法），同日以主席令第63號(hào)形式公布，該法已于2008年1月1日施行。新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》將取代1991年4月9日公布的《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱舊外稅法)和1993年12月13日的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》(以下簡(jiǎn)稱條例)。鑒于新法在納稅人、稅率、扣除、稅收優(yōu)惠等方面與現(xiàn)行稅法有諸多不同，文章將企業(yè)所得稅法新舊法條要點(diǎn)加以歸納和整理，以供大家學(xué)習(xí)討論。

一、納稅人

條例第二條規(guī)定，下列實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人：1.國(guó)有企業(yè)；2.集體企業(yè)；3.私營(yíng)企業(yè)；4.聯(lián)營(yíng)企業(yè)；5.股份制企業(yè)；6.有生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織。

舊外稅法規(guī)定的納稅人為外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。外商投資企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)；外國(guó)企業(yè)，是指在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織。

新稅法規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。

二、稅率

條例第三條規(guī)定，納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。

舊外稅法第五條規(guī)定，外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)就其在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為30%；地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率為3%。

新稅法第四條規(guī)定，企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所無(wú)實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，適用稅率為20%。

三、應(yīng)納稅所得額

條例規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，除外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)外，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本條例繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，包括來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得。

納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目后的余額為應(yīng)納稅所得額。納稅人的收入總額包括：1.生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入；2.財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；3.利息收入；4.租賃收入；5.特許權(quán)使用費(fèi)收入；6.股息收入；7.其他收入。

舊外稅法規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，依照本法的規(guī)定繳納所得稅。外商投資企業(yè)的總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)，就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅。外國(guó)企業(yè)就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納所得稅。

外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅的所得額。

新稅法規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。收入總額包括：1.銷售貨物收入；2.提供勞務(wù)收入；3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益；5.利息收入；6.租金收入；7.特許權(quán)使用費(fèi)收入；8.接受捐贈(zèng)收入；9.其他收入。不征稅收入有：1.財(cái)政撥款；2.依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；3.國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。

四、扣除

條例規(guī)定，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用和損失。下列項(xiàng)目，按照規(guī)定的范圍、標(biāo)準(zhǔn)扣除：1.納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；2.納稅人支付給職工的工資，按照計(jì)稅工資扣除；3.納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除；4.納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

舊外稅法第十二條規(guī)定，外商投資企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款，準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過其境外所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。

新稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；2.租入固定資產(chǎn)的改建支出；3.固定資產(chǎn)的大修理支出；4.其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。

企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

五、不得扣除

條例規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列項(xiàng)目不得扣除：1.資本性支出；2.無(wú)形資產(chǎn)受讓、開發(fā)支出；3.違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒收財(cái)物的損失；4.各項(xiàng)稅收的滯納金、罰金和罰款；5.自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑?.超過國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)；7.各種贊助支出。

新稅法規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，下列支出不得扣除：1.向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；2.企業(yè)所得稅稅款；3.稅收滯納金；4.罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；5.本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；6.贊助支出；7.未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出。

下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；2.以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)；3.以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；4.已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；5.與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)；6.單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；7.其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

下列無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除：1.自行開發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無(wú)形資產(chǎn)；2.自創(chuàng)商譽(yù)；3.與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)。

企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。

六、稅收優(yōu)惠

條例規(guī)定，對(duì)下列納稅人，實(shí)行稅收優(yōu)惠政策：1.民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵(lì)的，經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)，可以實(shí)行定期減稅或者免稅；2.法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定給予減稅或者免稅的企業(yè)，依照規(guī)定執(zhí)行。

舊外稅法規(guī)定，設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的外國(guó)企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅。

設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)或者設(shè)在國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他地區(qū)的外商投資企業(yè)，屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他項(xiàng)目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，具體辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定。

新稅法規(guī)定，國(guó)家對(duì)重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

企業(yè)的下列收入為免稅收入：1.國(guó)債利息收入；2.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；3.在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；4.符合條件的非營(yíng)利組織的收入。

企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：1.從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得；2.從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得；3.從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得；4.符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。

符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅。

國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。

民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對(duì)本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報(bào)省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準(zhǔn)。

企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除：1.開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用；2.安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。

創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國(guó)家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額。

企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。

第7篇

新企業(yè)所得稅法對(duì)海外投資的稅收影響主要體現(xiàn)在以下3方面:一是是否屬于居民納稅人或受控外國(guó)公司;二是境外所得稅稅款抵免;三是境外虧損如何處理。

一、納稅人界定的稅收影響

新稅法按照國(guó)際慣例,將納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),這是確定納稅人是否負(fù)有全面納稅義務(wù)的基礎(chǔ)。居民企業(yè)應(yīng)負(fù)全面納稅義務(wù),就其來(lái)源于境內(nèi)、外的所得納稅;非居民企業(yè)只就來(lái)源于本國(guó)的所得納稅。

參照國(guó)際通行的做法并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況,在稅法中居民納稅人的標(biāo)準(zhǔn)采用了注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際控制管理地標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合的雙重認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),對(duì)于在境外成立的企業(yè),如果實(shí)際管理地在境內(nèi),也將成為我國(guó)的境內(nèi)納稅人,對(duì)其境內(nèi)外所得進(jìn)行納稅。這里的“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)按照國(guó)際慣例是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。所以,在境外設(shè)立企業(yè)時(shí),要對(duì)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行詳細(xì)了解,從而有針對(duì)性地進(jìn)行安排和回避,也可以考慮將實(shí)際管理機(jī)構(gòu)設(shè)立在企業(yè)所得稅優(yōu)惠的國(guó)家或地區(qū)。

在新企業(yè)所得稅法中,新增了一些反避稅條款,其中在涉及海外投資中引進(jìn)了“受控外國(guó)公司”概念。新企業(yè)所得稅法第45條規(guī)定,由居民企業(yè),或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于稅法所規(guī)定居民企業(yè)所得稅稅率25%水平的國(guó)家(地區(qū))的企業(yè),并非由于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的,上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分,應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。對(duì)于稅法條款對(duì)“受控外國(guó)公司”的規(guī)定,我們需要重點(diǎn)了解兩個(gè)問題。首先,此條款中的控制包括居民企業(yè)或者中國(guó)居民直接或者間接單一持有外國(guó)企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份,且由其共同持有該外國(guó)企業(yè)50%以上股份,或持股比例沒有達(dá)到50%以上的標(biāo)準(zhǔn),但在股份、資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面對(duì)該外國(guó)企業(yè)構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制。其中實(shí)際稅負(fù)明顯低于企業(yè)所得稅稅率25%的水平,是指低于企業(yè)所得稅法稅率25%的50%。

由于目前存在低稅率的國(guó)際避稅地,如開曼群島、英屬維爾京群島、百慕大、香港等,企業(yè)出于避稅目的,許多公司選擇在這些避稅地建立受控外國(guó)企業(yè),通過各種不合理商業(yè)安排將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到受控外國(guó)企業(yè),把利潤(rùn)滯留在避稅地,將應(yīng)分配的利潤(rùn)不作分配或少分配,逃避在國(guó)內(nèi)的納稅義務(wù)。在新企業(yè)所得稅法中,加入“受控外國(guó)公司”概念的目的是在不影響正常跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)、不降低我國(guó)居民企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的前提下,進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)企業(yè)境外投資取得利潤(rùn)的稅收管理,對(duì)受控外國(guó)企業(yè)出于非正常經(jīng)營(yíng)目的滯留利潤(rùn)的行為進(jìn)行管控,以保護(hù)我國(guó)稅基不受侵蝕,保障國(guó)家財(cái)政收入。對(duì)于不是合理經(jīng)營(yíng)需要如不從事實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng),而以減少或規(guī)避中國(guó)稅收為主要目的,應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。

二、境外所得稅稅款的抵免

允許抵免境外所得已繳稅款是目前大多數(shù)國(guó)家所采用的一種避免雙重征稅的方法,我國(guó)也不例外。在新所得稅法中,對(duì)境外所得已繳稅款允許抵免的問題予以了明確,同時(shí),引入了間接抵免的新規(guī)定,即在舊稅法的基礎(chǔ)上,按照國(guó)際慣例對(duì)境外所得已交稅款抵免的方式分類為直接抵免和間接抵免。

(一)直接抵免

稅法第23條是對(duì)直接抵免的規(guī)定,類似于總公司與分公司的關(guān)系,居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得或非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅稅額,可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免,抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額;超過抵免限額的部分,可以在以后5個(gè)年度內(nèi),用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。在這里我們需要理解規(guī)定中的幾點(diǎn)內(nèi)容:

1.我國(guó)稅法實(shí)行的是限額抵免,對(duì)企業(yè)能全面提供境外完稅憑證的,仍然是采取分國(guó)不分項(xiàng)抵扣的方法。其計(jì)算公式為:

來(lái)源于某國(guó)(地區(qū))的境外所得稅稅款扣除限額=中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來(lái)源于某國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額

例1:某企業(yè)分別在越南、新加坡兩國(guó)設(shè)立3個(gè)分支機(jī)構(gòu),其中在越南設(shè)立了甲、乙兩個(gè)機(jī)構(gòu),在新加坡設(shè)立丙公司。2007年,某企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為200萬(wàn)元人民幣,甲機(jī)構(gòu)應(yīng)納稅所得額110萬(wàn)元人民幣,乙機(jī)構(gòu)應(yīng)納稅所得額30萬(wàn)元人民幣,丙機(jī)構(gòu)應(yīng)納稅所得額50萬(wàn)元人民幣。在新加坡按20%的稅率繳納了所得稅;在越南按28%的稅率繳納了所得稅。在越南所得已納稅額=(110+30)×28%=39.2(萬(wàn)元),越南所得稅抵免限額=390×25%×140÷390=35(萬(wàn)元),抵免限額小于已納稅額,應(yīng)予抵免的稅額是抵免限額即35萬(wàn)元,超過抵免限額的4.2萬(wàn)元不得在當(dāng)期進(jìn)行抵免,也不得計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。新加坡所得已納稅額=50×20%=10(萬(wàn)元),新加坡所得抵免限額=390×25%×50÷390=12.5(萬(wàn)元),已納稅額小于抵免限額,應(yīng)予抵免的稅額是已納稅額即10萬(wàn)元。

2.對(duì)于稅法條款中“超過抵免限額的部分,可以在以后5個(gè)年度內(nèi),用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)”的理解在實(shí)務(wù)中及相關(guān)的培訓(xùn)講座中都有較大的差異。關(guān)鍵是對(duì)“抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額”的理解,這里是指當(dāng)年從中國(guó)境外取得的所得在境外實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅稅額小于扣除限額時(shí),扣除限額減去在境外實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅稅額后的余額,也就是說企業(yè)以后年度應(yīng)先在扣除限額范圍內(nèi)優(yōu)先扣除當(dāng)年在境外實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅稅額,如扣除后扣除限額仍有余額的,才能補(bǔ)扣以前年度的超過部分,并不是以后5個(gè)年度直接進(jìn)行抵補(bǔ)。如例1中,如果2008年在越南的甲、乙兩機(jī)構(gòu)各指標(biāo)不變,那么2007年度超過抵免限額的4.2萬(wàn)元不得在2007年進(jìn)行抵免,也不得在2008年抵補(bǔ)。如果甲機(jī)構(gòu)的所得稅稅率變?yōu)?0%,其他各指標(biāo)未變,那么2008年在越南所得已納稅額=110×20%+30×28%=30.4(萬(wàn)元),越南所得抵免限額還是35萬(wàn)元,2008年已納稅額小于抵免限額,應(yīng)予抵免的稅額是已納稅額即30.4萬(wàn)元,“抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額”為35-30.4=4.6(萬(wàn)元),此時(shí)2007年度超過抵免限額的4.2萬(wàn)元可以2008年抵補(bǔ)。

(二)間接抵免

新稅法第24條是對(duì)間接抵免的規(guī)定,類似于母公司與子公司的關(guān)系,居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益,外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分,可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額,在稅法第23條規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。在這里我們需要注意:首先允許抵免的公司必須是居民企業(yè)能對(duì)其控制,包括是直接和間接控制。直接控制是指居民企業(yè)直接持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份;間接控制是指居民企業(yè)以間接持股方式持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份,具體認(rèn)定辦法有待規(guī)定。另外抵免方式上類同于直接抵免,如抵免限額的計(jì)算,但是對(duì)于超過限額的已納稅款是不允許遞延抵免,即沒有5年的期限概念。

新稅法第23條、第24條均強(qiáng)調(diào),允許抵免境外所得是以實(shí)際繳納的稅款為前提,沒有涉及稅收饒讓原則。對(duì)于境外所得已納稅款的稅收饒讓方式,將其納稅人在境外所得因享受來(lái)源國(guó)給予的稅收優(yōu)惠而未實(shí)際繳納的稅款,視同已納稅款而給予抵免。稅收饒讓制度體現(xiàn)為國(guó)家之間的稅收協(xié)定,所以企業(yè)所得稅法第58條規(guī)定“中華人民共和國(guó)政府同外國(guó)政府訂立的有關(guān)稅收的協(xié)定與本法有不同規(guī)定的,依照協(xié)定的規(guī)定辦理。”對(duì)于簽訂協(xié)定中明確有稅收饒讓政策的,應(yīng)該按協(xié)定執(zhí)行。比如《中華人民共和國(guó)政府和越南共和國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》中第23條的第3款對(duì)雙方的稅收饒讓進(jìn)行了規(guī)定,締約國(guó)為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的法律給予減稅、免稅,視同稅款已繳納,收入來(lái)源國(guó)對(duì)股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)的減稅、免稅,居住國(guó)應(yīng)分別按10%稅率給予稅收抵扣,我們就可以按協(xié)定執(zhí)行。如例1中所涉在越南設(shè)立的乙機(jī)構(gòu)主要從事地鐵建設(shè),假如可以獲得越南政府減免所得稅,那么該企業(yè)可以提供有關(guān)證明,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后,視同已繳所得稅進(jìn)行抵免。所以對(duì)于企業(yè)在境外享受稅收優(yōu)惠分回的所得,應(yīng)結(jié)合稅收協(xié)定的規(guī)定申請(qǐng)稅收抵免處理,確保企業(yè)可以享受的權(quán)益。

三、境外虧損的稅收處理

第8篇

論文關(guān)鍵詞：新企業(yè)所得稅法 實(shí)施條例 要點(diǎn) 

 

《企業(yè)所得稅法》（下稱新稅法）及其實(shí)施條例（下稱條例）于2008年1月1日起施行。 新法及條例取代了1991年4月9日公布的《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》和1993年12月 13日公布的《企業(yè)所得稅暫行條例》（下稱原稅法、原條例）及其實(shí)施細(xì)則。 

新稅法及條例按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的稅制改革原則，旗幟鮮明地 提出了“四個(gè)統(tǒng)一”即統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)稅制；統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率；統(tǒng)一稅前扣 除辦法和標(biāo)準(zhǔn)；統(tǒng)一優(yōu)惠政策，并強(qiáng)化反避稅措施。同時(shí)把原來(lái)以行政法規(guī)、部門規(guī)章和規(guī) 范性文件為載體的政策，分別上升到法律和行政法規(guī)的層次，增強(qiáng)了企業(yè)所得稅法的權(quán)威性 、嚴(yán)肅性和約束力。本文試從比較新舊企業(yè)所得稅法及其條例主要變化的角度，談些膚淺的 認(rèn)識(shí)和體會(huì)。 

 

一、重新定義納稅人 

 

1．“企業(yè)”的新界定。 新稅法及條例對(duì)納稅人采用定性的方式進(jìn)行界定，顯得邏輯嚴(yán)密、邊界分明。條例規(guī)定 “依法在中國(guó)境內(nèi)成立的企業(yè)，包括依照中國(guó)法律、行政法規(guī)在中國(guó)境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè) 單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織。依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立的企業(yè)，包括依照外 國(guó)（地區(qū)）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。”該定義表明新稅法是一部法人所得稅 法律，把個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)排除在外。因?yàn)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不是法人，只對(duì) 其投資人、合伙人征收個(gè)人所得稅，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)本身不征收企業(yè)所得稅，這 樣可以消除重復(fù)征稅。但是，依《公司法》設(shè)立的一人有限責(zé)任公司，依照外國(guó)法律法規(guī)成 立、取得來(lái)自于中國(guó)境內(nèi)所得的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，仍視為我國(guó)企業(yè)所得稅的納稅人 。 

2．采用注冊(cè)地與實(shí)際管理機(jī)構(gòu)地并重的標(biāo)準(zhǔn)，劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅采用注冊(cè) 地與實(shí) 際管理機(jī)構(gòu)地雙重標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅法第二條規(guī)定：“本法所稱居 民企業(yè)，是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó) 境內(nèi)的企業(yè)。”條例第四條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二條所稱實(shí)際管理機(jī)構(gòu)，是指對(duì)企業(yè)的 生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。”這就表明，無(wú)論企業(yè) 在哪里注冊(cè)，只要其在中國(guó)境內(nèi)對(duì)境內(nèi)外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行實(shí)質(zhì)的、全面的控制和管理的機(jī)構(gòu) ，都是我國(guó)居民企業(yè)，從而有利于防范企業(yè)通過選擇注冊(cè)地而逃避納稅義務(wù)。 

3．以法人納稅原則，改革非法人分支機(jī)構(gòu)納稅的模式。原稅法以實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算為 企業(yè)所得稅納稅人的主要條件，導(dǎo)致眾多的非法人的企業(yè)分支機(jī)構(gòu)作為納稅義務(wù)人。新稅法 體現(xiàn)了法人納稅的基本原則，第五十條規(guī)定：“居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的 營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總繳納企業(yè)所得稅。”條例第一百二十五條規(guī)定：“企業(yè)匯總計(jì)算并繳 納企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一核算應(yīng)納稅所得額，具體辦法由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行 制定。”這是企業(yè)所得稅納稅人的一項(xiàng)重大改革，它明確企業(yè)分支機(jī)構(gòu)不屬于法定納稅義務(wù) 人，不再獨(dú)立計(jì)算、調(diào)整、申報(bào)、繳納企業(yè)所得稅。但是，由于企業(yè)所得稅屬于中央與地方 共享稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)如何對(duì)異地企業(yè)分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管，財(cái)政利益如何在不同地區(qū)之間進(jìn)行分 配，有待部門規(guī)章進(jìn)一步細(xì)化。 

 

二、統(tǒng)一稅率 

 

原稅法規(guī)定：企業(yè)所得稅納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。外商投 資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)就其在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得 應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率30％，地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì) 算，稅率為3％。外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有取得來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得 ，或雖設(shè)有機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但其所得與其機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的按20%的稅率征收預(yù)提所得稅 。 

新稅法規(guī)定，區(qū)分不同情況適用兩種稅率，總體稅賦水平比原來(lái)有所降低：一是一般企 業(yè)所得稅的稅率為25%；二是非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu) 、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得 繳納企業(yè)所得稅，稅率為20%。 

 

三、收入及虧損彌補(bǔ)的變更體現(xiàn)嚴(yán)謹(jǐn)和立法目的一貫性原則 

 

（一）收入方面 

1．收入總額。新稅法新增“接受捐贈(zèng)收入”；原稅法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入改為“銷售貨物 收入、提供勞務(wù)收入”；原稅法“股息收入”改為“股息、紅利等權(quán)益性投資收益”，該項(xiàng) 目包含的項(xiàng)目更加廣泛。

2．收入分類。新稅法及條例將企業(yè)收入分為應(yīng)稅收入、免稅收入、不征稅收入三大 類，其中不征稅收入是一個(gè)全新的范疇，原稅法沒有該類別。條例第七條規(guī)定：“收入總額 中的下列收入為不征稅收入：財(cái)政撥款；依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府 性基金；國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。”進(jìn)而對(duì)不征稅收入進(jìn)行了細(xì)化。 

3．收入確認(rèn)。新稅法在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下，分別對(duì)不同來(lái)源和種類的收入，逐一規(guī) 定了確認(rèn)的時(shí)間。 

（1）利息收入。條例第十八條規(guī)定“利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的 日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”。可見，只要納稅人具有索取收入或收益的約定權(quán)利，不管相應(yīng)經(jīng)濟(jì) 利益是否流入，稅法便認(rèn)定收入實(shí)現(xiàn)。新稅法關(guān)于收入確認(rèn)并不完全是經(jīng)濟(jì)或會(huì)計(jì)意義上的 歸屬，更主要是基于約定權(quán)利的歸屬。在實(shí)務(wù)中，由于約定付息日與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確 認(rèn)日不一致，可能導(dǎo)致納稅調(diào)整引起爭(zhēng)議。 

（2）分期確認(rèn)。原稅法規(guī)定企業(yè)受托大量設(shè)備或提供其他勞務(wù)持續(xù)時(shí)間超過一年的 ，分期確認(rèn)收入。條例第二十三條規(guī)定：“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)， 以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納 稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”該規(guī)定比原稅法規(guī)定更易于操作。 （3）視同銷售。條例第二十五條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物 、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的 ，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除 外。”一是解決了自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程、管理部門原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)視同銷售，外資企 業(yè)不視同銷售，從而導(dǎo)致內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè)，以及不必要的時(shí)間差異問題。二是統(tǒng) 一內(nèi)外資房地產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)等類似業(yè)務(wù)的視同銷售。如《國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào)）規(guī)定，內(nèi)資房地 產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)應(yīng)視同銷售。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)內(nèi)部處置資 產(chǎn)有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國(guó)稅函〔2005〕970號(hào)），外商投資的開發(fā)房地產(chǎn)企 業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)不視同銷售。 

 

（二）虧損彌補(bǔ)方面 

原稅法規(guī)定如果一個(gè)企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，其應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí)，按照 稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損應(yīng)該是沖抵免稅項(xiàng)目所得后的余額。此外，雖然應(yīng)稅 項(xiàng)目有所得，但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的，免稅項(xiàng)目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度虧損（見 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補(bǔ)虧損問題的通知》國(guó)稅發(fā)〔1999〕34號(hào)）。 

新稅法第五條規(guī)定：“企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各 項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。” 條例第十條規(guī)定：“ 企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度 的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。”筆者認(rèn)為，該條款可 以理解為不征稅收入、免稅收入是不用于彌補(bǔ)以前年度虧損的，體現(xiàn)了不征稅和免稅政策的 設(shè)立宗旨，真正體現(xiàn)了對(duì)企業(yè)扶持方針的落實(shí)。 

 

四、扣除標(biāo)準(zhǔn)和辦法的改革，彰顯公平、公正和促進(jìn)發(fā)展理念 

 

新稅法及條例明確了稅前扣除的權(quán)責(zé)發(fā)生制、實(shí)際發(fā)生、相關(guān)性和合理性四大基本原 則。條例統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)和辦法，變化較大的主要有以下幾項(xiàng)： 

1．工資薪金及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”。一是統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)工資薪金扣除標(biāo)準(zhǔn)。原稅法規(guī)定工 資薪金內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除，外資企業(yè)據(jù)實(shí)扣除。條例第三十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的 合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。”該規(guī)定宣告了實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn) 的終結(jié)，長(zhǎng)期以來(lái)因工資扣除標(biāo)準(zhǔn)差異所產(chǎn)生的內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè)的問題得到根本 解決，同時(shí)還消除了職工薪酬重復(fù)征收個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的問題。二是納稅人實(shí)際發(fā) 生的工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照不超過工資薪 金總額的14％和2.5％扣除且標(biāo)準(zhǔn)有調(diào)整。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言，“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”扣除計(jì)算的基數(shù) 由原來(lái)的計(jì)稅工資變更為實(shí)際發(fā)生的合理工資薪金；職工教育經(jīng)費(fèi)比例由原來(lái)的1.5％提高 到2.5％；條例增加了職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)“發(fā)生”的限定條件，企業(yè)提取未使用、 未支付的費(fèi)用不得在稅前扣除，而原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資計(jì)提的14％的職工福利費(fèi) 、內(nèi)外資企業(yè)提取的職工教育經(jīng)費(fèi)當(dāng)年未使用部分，也可以稅前扣除。 

2．營(yíng)業(yè)費(fèi)用。 

（1）業(yè)務(wù)招待費(fèi)。原稅法規(guī)定，全年銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額1500萬(wàn)元以下的，按5‰ 扣除；銷售（營(yíng)業(yè)）收入凈額1500萬(wàn)元以上的部分，按該部分3‰扣除。條例第四十三條規(guī) 定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高 不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。”由于此項(xiàng)費(fèi)用由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)混在一起， 很難劃分公私用途。國(guó)際上一般在二者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利30％、加拿 大為80％、美國(guó)和新西蘭為50％屬于商業(yè)招待費(fèi)可在稅前扣除。我國(guó)在條例中，借鑒國(guó)際通 行作法，采用了雙重限制，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除比例規(guī)定為60％，同時(shí)規(guī)定最高不超過當(dāng) 年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。從比例上來(lái)看，新稅法提高了業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。銷售（ 營(yíng)業(yè)）收入的范圍有待進(jìn)一步細(xì)化明確。 （2）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。條例第四十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù) 宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái) 政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過 部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。”由于此兩項(xiàng)費(fèi)用屬于與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)，但存在某一 年度集中發(fā)生而在以后年度受益的特點(diǎn)，故規(guī)定可以同時(shí)允許超比例部分遞延扣除。同時(shí)對(duì) 高額廣告、宣傳費(fèi)有限制過度廣告之意。條例與原稅法比較，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并計(jì)算 扣除，簡(jiǎn)化了核算和征管的工作量，總體提高了扣除比例，其中業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)也可結(jié)轉(zhuǎn)以后年 度。 

3．公益性捐贈(zèng)支出。 

條例第五十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤(rùn)總額12%的部分 ，準(zhǔn)予扣除。年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。 ”條例同時(shí)對(duì)公益性捐贈(zèng)的定性、公益性社會(huì)團(tuán)體的條件、受贈(zèng)單位的級(jí)次作出了明確規(guī)定 。條例提高了公益性捐贈(zèng)支出的稅前扣除比例，調(diào)整了捐贈(zèng)支出稅前扣除的計(jì)算基數(shù)（由年 度應(yīng)納稅所得額改為會(huì)計(jì)利潤(rùn)），簡(jiǎn)化了工作量，體現(xiàn)了企業(yè)進(jìn)行稅前捐贈(zèng)的鼓勵(lì)。

4．財(cái)務(wù)費(fèi)用。原稅法只規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)期間的借款費(fèi)用資本化。條例第 三十七條規(guī)定：“企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到 預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng) 當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。”這不僅把資本化的范 圍擴(kuò)大到了所有企業(yè)，并且把經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生 借款的，合理財(cái)務(wù)費(fèi)用也列入資本化范圍，適應(yīng)了新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求。 

 

五、稅收優(yōu)惠由區(qū)域優(yōu)惠為主向產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變 

 

1．鼓勵(lì)發(fā)展農(nóng)林牧漁業(yè)的稅收優(yōu)惠。條例第八十六條規(guī)定，對(duì)蔬菜、谷物種植等8類產(chǎn) 業(yè)所得免稅，包括：蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種 植；農(nóng)作物新品種的選育；中藥材的種植；林木的培育和種植；牲畜、家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品 的采集；灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè) 項(xiàng)目；遠(yuǎn)洋捕撈。企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸 養(yǎng)殖的所得，減半征收企業(yè)所得稅。該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策比原稅法分散、零星、雜亂的減免優(yōu) 惠，更加清晰，更加符合農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化的要求。 

2．扶持基礎(chǔ)設(shè)施及環(huán)保節(jié)能產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠。條例規(guī)定，企業(yè)從事《公共基礎(chǔ)設(shè) 施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、 水利等項(xiàng)目投資經(jīng)營(yíng)的所得，以及符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，均實(shí)行“三 免三減半”。原稅法規(guī)定減免稅起算時(shí)間為外資企業(yè)為第一個(gè)獲利年度，內(nèi)資企業(yè)為開業(yè)之 日起，新稅法統(tǒng)一改為取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入。這一變動(dòng)有利于避免外資企業(yè)通過推遲獲 得年度來(lái)延期享受減免稅待遇；兼顧項(xiàng)目投資規(guī)模大、建設(shè)周期長(zhǎng)的情況；統(tǒng)一了內(nèi)外資 企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)；還可鼓勵(lì)企業(yè)盡快實(shí)現(xiàn)盈利，提高投資效益。 

3．促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的稅收優(yōu)惠。一是定額減免。一個(gè)納稅年度內(nèi)，符合條件 的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬(wàn)元的部分，減半征收企 業(yè)所得稅。二是專項(xiàng)減免。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企 業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納 稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。三是減計(jì)收入。企業(yè)以《資源 綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合 國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。四是稅額抵免。企業(yè)購(gòu)置 并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu) 惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生 產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足 抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。五是加計(jì)扣除。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、 新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ) 上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。 

4．扶持小型微利企業(yè)及鼓勵(lì)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的稅收優(yōu)惠。（1）扶持小型微利企業(yè)。 （2）鼓勵(lì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。條例規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資加計(jì)扣除 。即企 業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工 資的100%加計(jì)扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國(guó)殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。 

5.新舊稅收優(yōu)惠的過渡政策規(guī)定。原稅法規(guī)定，設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)和設(shè)在 經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)等地區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，分 別減按15%和24%的稅率征收企業(yè)所得稅。屬于能源、交通、港口、碼頭或者國(guó)家鼓勵(lì)的其他 項(xiàng)目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在10年以上 的，從開始獲利的年度起，“兩免三減半”等。這些優(yōu)惠政策被新稅法和條例替代。 

新稅法公布前已依法享受低稅率優(yōu)惠的，在新稅法實(shí)施后五年內(nèi)逐步過渡到規(guī)定稅率 。其中：享受15%稅率的企業(yè)，2008年18%，2009年20%，2010年22%，2011年24%，2012年25% 。原享受24%生產(chǎn)率的企業(yè)，2008年執(zhí)行25%。 

自2008年1月1日起，原享受兩免三減半、五免五減半等定期減免優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法 施行后繼續(xù)按規(guī)定辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利未享受優(yōu)惠的企業(yè)，其優(yōu)惠期由 2008年度起計(jì)算。 

 

六、反避稅的法律設(shè)計(jì)更科學(xué) 

第9篇

[關(guān)鍵詞]固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)核算；納稅籌劃

在各稅種內(nèi)各要素彈性的大小決定了各稅種的稅負(fù)彈性，或者說某一稅種的稅負(fù)彈性是構(gòu)成該稅種各要素的彈性的綜合體現(xiàn)。可見，稅負(fù)彈性越大，納稅籌劃越有必要。企業(yè)固定資產(chǎn)納稅籌劃涉及所得稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、房產(chǎn)稅、城建稅及教育附加費(fèi)、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、印花稅和契稅等稅種。因此，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行納稅籌劃，可以更好地為企業(yè)節(jié)稅。

一、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中企業(yè)所得稅的納稅籌劃

企業(yè)可以利用稅法允許的會(huì)計(jì)政策選擇、使用年限和凈殘值的估計(jì)空間進(jìn)行納稅籌劃，還可針對(duì)不同類別的固定資產(chǎn)的使用年限在稅法規(guī)定上的差異進(jìn)行籌劃，獲取籌劃利益。

(一)折舊方法選擇的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：企業(yè)所得稅法規(guī)定：“固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除”，“企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。”

2　籌劃分析：(1)在比例稅率下，如果各年的所得稅稅率不變，選擇加速折舊法可把前期和潤(rùn)推至后期實(shí)現(xiàn)，使企業(yè)獲得延期納稅的好處。(2)如果未來(lái)各年所得稅稅率呈上升趨勢(shì)，企業(yè)在籌劃時(shí)應(yīng)根據(jù)折現(xiàn)率，比較稅率提高增加的稅負(fù)與延緩納稅收益的大小，做出最佳選擇。(3)在通貨膨脹的情況下，采用加速折舊法既可使企業(yè)縮短投資回收期，又可使企業(yè)加速折舊，從而取得延緩納稅的好處。(4)考慮貨幣時(shí)間價(jià)值因素，對(duì)不同折舊方法下獲得的不同資金時(shí)間價(jià)值收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平進(jìn)行比較，在合乎稅法規(guī)定的前提下，選擇能給企業(yè)帶來(lái)最大抵稅現(xiàn)值的折舊方法。

但是，加速折舊法并不是任何情況下都適用：(1)盈利企業(yè)應(yīng)采用加速折舊法。(2)虧損企業(yè)不宜采用加速折舊法。(3)企業(yè)處于減免稅優(yōu)惠期間，不宜采用加速折舊法。

但是某些學(xué)者則認(rèn)為，利用加速折舊法進(jìn)行稅收籌劃。在我國(guó)一般不具可操作性。

(二)折舊年限的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定：固定資產(chǎn)折舊的最低年限如下：(1)房屋、建筑物，為20年；(2)飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；(3)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；(4)飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；(5)電子設(shè)備。為3年。

2　籌劃分析：一般說來(lái)，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限，而使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容納了很多人為的成分，為納稅籌劃提供了可能性。縮短折舊年限(不低于法定年限)有利于加速成本收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，從而使前期會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生后移。

如把折舊年限從8年降到5年，在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅的遞延交納，相當(dāng)于向國(guó)家取得了一筆無(wú)息貸款。盡管折舊期限的改變并不從數(shù)字上影響到企業(yè)所得稅稅負(fù)的總和，但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，顯然把折舊期限調(diào)為5年對(duì)企業(yè)更為有利。

但是當(dāng)稅率變動(dòng)時(shí)，延長(zhǎng)折舊期限也可能減輕稅收負(fù)擔(dān)。若企業(yè)正享受優(yōu)惠政策，如果該項(xiàng)固定資產(chǎn)為該企業(yè)第一個(gè)獲利年度購(gòu)入，折舊年限為8年或5年，通過簡(jiǎn)單的計(jì)算就可以看出，8年的折舊年限更利于企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)。

(三)凈殘值的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度并沒有明確規(guī)定預(yù)計(jì)凈殘值率。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的凈殘值，固定資產(chǎn)的凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。

2　籌劃分析：當(dāng)企業(yè)處于所得稅非減免稅時(shí)期，納稅人應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)(尤其是預(yù)計(jì)無(wú)形損耗大的固定資產(chǎn))的特點(diǎn)，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)調(diào)低殘值比例。殘值比例調(diào)低后，折舊抵稅增加，這既維護(hù)了納稅人的權(quán)利，也能給納稅人帶來(lái)不可忽視的稅收利益。例1，某企業(yè)原值1000萬(wàn)元的某電子設(shè)備，如果把殘值比例從5％調(diào)整到0(假設(shè)企業(yè)的所得稅稅率為25％，折舊年限為3年)，那么，不考慮資金時(shí)間價(jià)值的情況下，折舊抵稅獲得的利益共增加1000×(5％-0)×25％=12.5(萬(wàn)元)。

二、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中增值稅的納稅籌劃

(一)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)(或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱條例)和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱細(xì)則)的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

2　籌劃分析：自2009年1月1日起，增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國(guó)開始實(shí)施，對(duì)于增值稅一般納稅人的企業(yè)來(lái)說，購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但是要注意必須是企業(yè)2009年1月1日以后實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額，并且還要注意計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。

增值稅納稅籌劃的兩個(gè)重要特征是納稅籌劃行為具有行為合法性和前瞻性。要保證籌劃行為具有合法性和前瞻性，納稅籌劃人員除了要精通法律，與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效溝通外，還需要關(guān)注有關(guān)法規(guī)政策的變化。

(二)銷售使用過的固定資產(chǎn)的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：(1)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。(2)2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅。(3)2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

2　籌劃分析：(1)對(duì)于銷售2009年以后購(gòu)買的固定資產(chǎn)按照一般貨物的方法征收增值稅，一般貨物的增值稅納稅籌劃方法都可以用。(2)銷售2009年以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)，依然使用老規(guī)定。(3)增值稅試點(diǎn)的企業(yè)對(duì)銷售本地區(qū)進(jìn)入試點(diǎn)以前購(gòu)買的固定資產(chǎn)，按4％征收率減半征收增值稅；銷售進(jìn)入試點(diǎn)以后購(gòu)買的固定資產(chǎn)，則按適用稅率征收增值稅。

企業(yè)應(yīng)該針對(duì)不同固定資產(chǎn)的具體情況，采取具體的納稅籌劃方案，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)在合法條件下節(jié)稅的目的，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益的最大化。

三、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中其他稅種的納稅籌劃

(一)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中房產(chǎn)稅的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第三條“房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10％至30％后的余值計(jì)算繳納”，第四條“房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)余值計(jì)算繳納的，稅率為1.2％”。

2　籌劃分析：這里“減除10％至30％后的余值”，具體減除幅度，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。由于扣除比例1.2％沒有變動(dòng)的余地，房產(chǎn)原值的大小直接決定房產(chǎn)稅的多少，因此合理減少房產(chǎn)原值可以減少房產(chǎn)稅。而中央空調(diào)、房產(chǎn)的附屬設(shè)施和配套設(shè)施等建筑物、土地使用權(quán)都是影響應(yīng)稅房產(chǎn)原值的因素。若把除廠房、辦公用房外的建筑物建成露天的，并在賬簿中予以單獨(dú)記載，則可減少房產(chǎn)原值。將中央空調(diào)設(shè)備作單項(xiàng)固定資產(chǎn)入賬，可以不計(jì)入房產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)，從而免于繳納房產(chǎn)稅。另外。企業(yè)應(yīng)注意房產(chǎn)稅的稅收優(yōu)惠，并加以利用。

(二)土地增值稅的納稅籌劃

1　法律依據(jù)：根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額的20％時(shí)，免征土地增值稅，而且土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，最低稅率30％，最高稅率60％。

2　籌劃分析：在會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)可計(jì)算土地增值稅的起征點(diǎn)，根據(jù)相關(guān)法規(guī)來(lái)確定是否免征土地增值稅；還應(yīng)注意各級(jí)稅率增收范圍的臨界點(diǎn)，衡量上級(jí)稅率與下級(jí)稅率對(duì)企業(yè)帶來(lái)的最大稅后收益，而不是盲目追求高價(jià)格或低稅率。所以，企業(yè)要結(jié)合上述不同規(guī)定，制訂科學(xué)合理的住房銷售方案，以有效減輕或免除稅負(fù)。

四、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算中納稅籌劃的其他建議

(一)創(chuàng)造條件充分享受稅收優(yōu)惠政策

我國(guó)現(xiàn)行稅法有許多優(yōu)惠政策，對(duì)于符合優(yōu)惠條件的企業(yè)一定要加以充分利用，不符合優(yōu)惠條件但瀕臨優(yōu)惠邊緣的企業(yè)可以創(chuàng)造條件，使企業(yè)符合優(yōu)惠條件。如新《企業(yè)所得稅法》第28條規(guī)定，“國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％征收企業(yè)所得稅”。因此，對(duì)技術(shù)類企業(yè)來(lái)說，可以加大產(chǎn)品的高科技含量，以期獲得稅收優(yōu)惠。對(duì)于中西部地區(qū)的企業(yè)來(lái)說，應(yīng)當(dāng)創(chuàng)造條件，爭(zhēng)取享受國(guó)家對(duì)西部開發(fā)的優(yōu)惠政策。

(二)綜合考慮各個(gè)稅種的共同影響

由于各個(gè)稅種的相關(guān)性，某一稅種的計(jì)稅基礎(chǔ)降低，并不一定會(huì)帶來(lái)總稅負(fù)的減少，因此要把各個(gè)稅種的納稅因素綜合起來(lái)考慮。例如，廠房選址的不同(選擇市區(qū)和選擇縣城)不僅會(huì)影響城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅，還對(duì)所得稅有影響。因?yàn)樗鼈兌伎梢杂?jì)入管理費(fèi)用，在所得稅前扣除，減少應(yīng)稅所得額，從而影響所得稅。可以看出，只有綜合考慮各種變化抵銷后的總影響，才能做出正確決策。

(三)追求稅后收益最大化

固定資產(chǎn)納稅籌劃應(yīng)服從和服務(wù)于企業(yè)戰(zhàn)略，籌劃時(shí)不僅要考慮稅收因素，還要考慮非稅收因素，籌劃的目的不是“稅負(fù)最輕”或“納稅最小”，而是追求稅后收益最大化，并以稅后收益最大化為原則協(xié)調(diào)兩個(gè)方面的均衡，即稅收成本和非稅收成本的均衡，以及稅收成本中的隱性稅收成本和顯性稅收成本的均衡。

五、結(jié)論