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(一)分析依據一是2010年度注冊會計師全國統一考試大綱――專業階段考試(審計)；二是2010年度注冊會計師全國統一考試輔導教材《審計》；三是中注協正在對中國注冊會計師審計準則進行全面修訂(會協[2009]75號、會協[2009]83號、會協[2010]3號、會協[2010)6號)。本次修訂有兩方面的主要變化：一方面是對15項準則的內容進行實質性修訂(2006的與治理層溝通準則是在借鑒國際審計準則征求意見稿的基礎上制定，與明晰化后的國際審計準則無實質性差異，因而本次不屬于實質性修訂范圍)，并制定1項新的準則；另一方面是對全部準則按照新體例進行改寫。本次修訂共涉及38個審計準則項目。修訂后的審計準則計劃于2010年6月正式，2011年1月1日起正式實施。(參見表1：準則修訂情況一覽表)
(二)分析原則一是與時俱進原則(參見表2：2010年度大綱及教材變化表)，二是“二八”原則(參見表3：能力等級與分值對比表)。
二、重難點分析結果
(一)審計試題與考試目標的關系注冊會計師專業階段主要測試考生是否具備注冊會計師執業所需要的專業知識，是否掌握基本技能和職業道德規范；綜合階段主要測試考生是否具備在職業環境中運用專業知識，保持職業價值觀、職業道德與態度，有效地解決實務問題的能力。
(二)審計試題與測試目標的關系2009年度審計試題注重體現了考試目標和測試目標的規定。首先看具體體現在2009年度審計試題測試目標、準則編號測試內容與題號、分值對照表中的情形，如表4所示。
2009年審計輔導教材分為8編內容，與測試目標中所列示的內容完全一致：2009年度審計試題，除測試目標8中“其他相關業務”未出題外，其他測試目標均得到了充分體現。其中：審計基本原理測試比重約占25％，審計測試流程測試比重約占22％，二者小計47％，主要測試考生是否具備注冊會計師執業所需要的專業知識；各類交易和賬戶余額、審計財務報表審計中對特殊項目的考慮和完成審計工作與出具審計報告的要求測試比重約占38％，主要測試考生是否掌握注冊會計師執業所需要的基本技能和職業道德規范。2009年度審計試題測試目標的體現，如圖l所示。另外，審計科目考試大綱在描述測試目標時同時強調：“為熟練掌握專業知識、職業技能，考生需要充分理解和熟練運用《中國注冊會計師執業準則》以及相關指南。《中國注冊會計師執業準則》構成《審計》考試內容的主要部分，專業階段的考生應當具有充分的理解能力和應用能力”。該規定也在試題中得到了充分體現，2009年度審計試題中體現《中國注冊會計師執業準則》內容，除獨立性和審計循環實務的試題外，約占80％，許多題目實際上就是準則原文的再現。
(三)重難點項目分析一是大綱中“測試目標”要求：為熟練掌握專業知識、職業技能，考生需要充分理解和熟練運用《中國注冊會計師執業準則》以及相關指南。《中國注冊會計師執業準則》構成《審計》考試內容的主要部分，專業階段的考生應當具有充分的理解能力和應用能力。二是大綱中“參考法規”要求：《中華人民共和國注冊會計師法》(中華人民共和國主席令第13號，1993年10月31日)；《中國注冊會計師執業準則》(財會[2006]4號)；《中國注冊會計師執業準則指南》(2007年版，會協[2007]89號)；《企業會計準則――基本準則》[中華人民共和國財政部令第33號(2006年)]；《企業會計準則》(具體準則)(財會[2006]3號)；《企業會計準則――應用指南》(財會[2006]18號)；企業會計準則解釋第l號(財會[2007]14號)；企業會計準則解釋第2號(財會[2008]11號)。
(四)重難點分析結果根據以上分析，考慮準則修訂因素，按照把握重難點的原則：不考慮1級能力要求，同時考慮準則修訂，80％考分所涉及的重難點準則和篇章分別如表5和表6所示。
三、重難點學習方法
(一)一看：將教材當小說以能力為本位，按能力等級看教材。對于l級能力的章節，通讀1遍；對于2級能力的章節通讀2遍；3級能力的章節通讀3遍。由表4和圖l可知。2009年度審計科目試題具有如下特點：一是難度適中并略有降低；二是注重體現考試大綱的各項規定，二八原則，1-2／4.115.4／10.1／11.1／11.4章可忽略；其他章節通讀1遍。
(二)二聽：將網絡當助手認真聽課，反復聽重難點。
一、《審計》教材的主要變化
2008年教材與2007年教材相比沒有本質的變化，但對個別章節進行了增減和修改。主要變化如下：(1)在第5章注冊會計師的法律責任中，增加了2007年6月頒布的《關于審理涉及會計師事務所在審計活動中民事侵權賠償案件的若干規定》的內容。(2)將第6章第六節“審計業務約定書”的內容調整到第8章“計劃審計工作”的第一節初步業務活動的內容中。(3)對第7章第二節“審計工作底稿”的內容重新進行了梳理。(4)對第12章“審計抽樣”的內容進行了重新編寫。(5)第13章至第17章中個別實質性程序有所修改。
二、《審計》章節重點、難點分析
根據2007年考試情況及考試大綱的要求，2008年審計考試仍應注重審計理論結合實務，以實務為主的考查方式。為此，建議考生關注以下重點內容。
(一)注冊會計師職業道德規范職業道德的是經常考查簡答題的內容。2007年的考試中職業道德的內容僅在業務質量控制的簡答題中有所涉及，并沒有直接命題。因此，在2008年的考試中考生對中國注冊會計師職業道德規范的內容既要把握好客觀題，也要掌握好簡答題。應做到根據題目所描述的具體情況，分析判斷會計師事務所和注冊會計師是否違反職業道德。對職業道德規范的掌握，應特別關注獨立性、收費與傭金、與執行鑒證業務不相容的工作和接任前任注冊會計師的審計業務等具體內容。
(二)會計師事務所業務質量控制業務質量控制準則是中國注冊會計師執業準則體系中的管理標準，是會計師事務所為了保證相關人員在執業過程中遵守相關技術準則(審計準則、審閱準則、其他鑒證業務準則和相關服務準則)和職業道德規范，所制定的控制政策和程序。盡管在2007年的考試中，對該內容考查了簡答題。但對于業務質量控制要素及其內容考生仍應掌握；特別是職業道德規范、客戶關系和具體業務的接受和保持、業務執行和監控等內容。
(三)財務報表審計的責任劃分及注冊會計師的法律責任2008年的審計考試大綱中要求考生明確注冊會計師的審計責任。由于注冊會計師執行的會計報表審計最終是對被審計單位的會計報表發表意見，這也就注定了區分管理層、治理層對財務報表的責任和注冊會計師對財務報表審計的責任的重要性。應該說，注冊會計師只是被審計單位會計報表的鑒證人，并不是保證人，被審計單位管理層才是會計報表的保證人。考生應特別注意將財務報表審計的責任劃分與具體審計案例結合進行分析，并能夠正確運用相關的司法解釋。在這里考生應明確：第一，注冊會計師只有按照審計準則的要求實施審計，保持合理的懷疑，才能履行好審計責任；第二，注冊會計師無論怎樣努力也難以做到絕對保證，只能做到合理保證。
(四)審計具體目標一是管理層對會計報表的認定。財務報表審計業務屬于基于責任方認定的業務，管理層批準報出財務報表，就意味著對財務報表作出了認定。認定包括對交易和事項的認定；對期末賬戶余額的認定和對列報的認定。這部分內容屬于重要的審計理論。考試題型也多樣化，既可以考查客觀題，也可以考查簡答題甚至綜合題。但近年的考試中，單獨考理論的內容比較少，對這部分知識的考查主要是理論結合實務，也就是要求考生應做到將認定目標理論與重要項目的實質性測試程序相結合，融會貫通。近年考查的簡答題經常針對所列示的各項認定，要求列示出注冊會計師為實現各認定的審計目標應實施的最常用的實質性程序。二是審計具體目標。對認定、目標和審計程序的三者的關系可簡單描述如下：
轉貼于
審計目標是基于審計總目標和管理當局的認定推論得出的。要實現審計目標，必須實施具體的審計程序，最終才能對會計報表發表審計意見。考生應將審計目標理論與財務報表各業務循環的具體審計實務(13-17章)相結合，融會貫通。這部分知識可以考查各種題型。如在近幾年的客觀題中經常針對注冊會計師要實現的審計目標，列示若干審計程序，要求考生指出其中恰當或不恰當的審計程序等。
(五)審計重要性審計重要性，屬于審計理論中的重點、難點和考點，各種題型均可能涉及。考生應掌握：第一，審計重要性的含義；第二，審計重要性的運用。對于重要性的運用應重點把握兩個方面，首先，在計劃審計工作時在財務報表層重要性水平和賬戶交易認定層確定重要性水平；其次，在評價錯報影響時，如何考慮重要性。
(六)風險導向審計的基本思路根據有關風險導向的審計準，可以將風險導向審計的基本思路歸納如下：第一，注冊會計師應當了解被審計單位及其環境，以足夠識別和評估財務報表重大錯報風險，而該過程中注冊會計師通過實施的詢問、分析程序以及觀察和檢查程序來識別和評估財務報表的重大錯報風險就是風險評估程序。第二，注冊會計師應當針對評估的財務報表的重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平b(這里的進一步審計程序包括控制測試和實質性程序)
(七)財務報表審計中了解和測試被審計單位的內部控制內部控制理論知識屬于重要的知識。考生應將內部控制理論與各業務循環內部控制的實務結合起來，融會貫通。考生還應把握好對內部控制的了解和測試。例如2005年的第二個綜合題，資料中描述了注冊會計師所了解的被審計單位的內部控制情況，要求考生能夠指出其是否存在重大缺陷，提出改進意見，進而確定控制測試程序，指出涉及的相關認定等。被審計單位內部控制設計有重大缺陷和執行失效的地方，就是會計報表存在或很可能存在重大錯報漏報的領域。
注冊會計師在財務報表審計的風險評估程序中應當了解被審計單位的內部控制，以評價其設計的合理性及是否得到執行，最終確定是否準備信賴被審計單位的內部控制(確定是否實施控制測試程序以確定控制運行的有效性)。控制測試是注冊會計師在設計實施進一步程序可以執行的程序。通過控制測試以確定注冊會計師預期信賴的內部控制是否得到有效的運行，最終確定通過實質性程序應獲取的保證程度。
(八)審計抽樣2008年考試大綱要求考生掌握審計抽樣。而且在近幾年的考試中客觀題和綜合題均涉及了審計抽樣的知識。考生應在掌握好審計抽樣基本概念的前提下，掌握注冊會計師如何在控制測試和實質性測試中設計樣本，選取樣本，以及對樣本結果的評價。
(九)各業務循環主要賬戶的重要實質性測試屬于重點、難點和考點，各種題型均可能涉及，近幾年所占分數較多，充分體現了突出實務的命題原則。考生應注意：第一，將主要賬戶的認定目標理論與實質性測試程序結合；第二，掌握好函證、監盤、截止測試、分析程序等；第三，還要特別注意掌握好有關的會計知識。
(十)完成審計工作這部分內容主要體現在今年教材的第18章，屬于非常重要的內容，不僅涉及審計準則，還涉及到一些會計準則，在考試中，各種題型均可涉及。考生應從以下方面掌握完成審計工作的內容：(1)期初余額。注冊會計師首次接受委托的情況下，由于期初已存在的余額是財務報表的組成部分，而且可能對本期報表具有重大影響，因此，注冊會計師應關注期初余額，實施適當的審計程序，以合理確信其不存在對本期財務報表產生重大影響的錯報。為此，考生應明確期初余額的性質、審計程序及其對審計報告的影響。(2)期后事項。注冊會計師在對財務報表進行審計時，不僅要審會計年度內的交易事項，還要考慮所審會計年度之后發生和發現的對財務報表和審計報告產生影響的事項，即期后事項。考生應明確期后事項的含義和種類；各時段期后事項注冊會計師的責任及其所采取的措施。(3)差異調整表和試算平衡表的編制。考生應掌握好調整分錄的編制。
論文摘要：近年來我國的經濟環境發生了巨大的變化，新的法律法規不斷出臺。在此形勢下，勢必要推出適應新形勢的審計學教材。本文結合高職院校的特點就審計學科教學內容發表了粗淺的看法，強調在理解審計基本理論的基礎上把握審計實務。
隨著我國經濟環境的變化，新的中國注冊會計師執業準則和企業會計準則相繼，審計法、公司法、證券法相繼修訂，審計理論與實務也發生了很大變化。審計學教材各部分的內容以最新的中國注冊會計師執業準則與企業會計準則為指導，充分體現了現代風險導向審計模式。
目前，審計理論體系發生了很大的改變，審計對象從會計賬簿轉向財務報表，審計職能從查錯防弊轉向審計鑒證，審計性質從批判性轉向防護性，審計方法技術性抽樣審計代替詳細審計，并強調對內部控制制度的研究與評價，審計手段趨于電算化。這種轉型與發展，使審計教育必須適應新的形勢需要，對此我們需要從創新角度來重新審視審計教育。
一、審計學教材的體系結構
(1)審計環境，包括審計的起源與發展、注冊會計師管理、職業道德規范、執業準則和法律責任等;
(2)審計的基本概念，包括審計風險、重要性、審計證據、審計工作底稿等;
(3)審計的流程，包括風險評估和風險應對等;
(4)審計抽樣原理和方法;
(5)各業務循環的控制測試和實質性程序;
(6)審計結果的報告和溝通;
(7)從事審閱業務、其他鑒證業務和相關服務業務的基本原理。
高職院校審計學教材在CPA審計的基礎上有所調整和刪減，其審計理論與實務都以CPA審計為藍本。2007年是新會計準則正式實施的第一年，新舊教材的內容變化很大，主要體現以下幾個方面:
(1)突出了風險導向審計理論。新設了“風險評估”和“風險應對”兩章，闡述風險導向審計的概念和運用要求，要求注冊會計師在審計過程中牢固樹立這一概念，把審計流程理解為重大錯報風險的識別、評估和應對的過程。
(2)體現了新審計準則體系的要求。在財務報表審計的目標和原則、注冊會計師的責任設定、風險的評估和應對、審計證據的收集和評價、審計的結論和報告等方面，都按照新審計準則的要求進行了更新。
(3)體現了國際職業道德規范方面的最新發展。根據國際會計師職業道德準則的最新稿，對職業道德規范部分進行了更新。
(4)注重前后貫通。把有關審計流程的基本概念和思路，貫穿到各業務循環的內部控制的了解和測試中，貫穿到各賬戶余額的實質性測試程序中，避免基本概念和思路在各循環之間運用不一致和前后兩張皮的現象。為此，重新梳理了各業務循環內部的章節結構。同時，對財務報表項目重新進行歸類，并入更恰當的業務循環中。
(5)強化了審計抽樣。增加了審計抽樣與其他選擇測試項目方法之間關系的闡述，更為全面地講解審計抽樣中的基本概念和基本思路，增加了實質性程序常用的“概率比例規模抽樣法(PPS)。
(6)體現新會計準則的要求。按照新會計準則的要求，統一了財務報表項目的名稱，并按照確認和計量的新起點，設計相應的審計重點。
二、審計學課程內容分析
審計學這門課程有著與眾不同的特點。從學科內容上講，它不僅含有很多法規知識，而且含有大量的會計知識，可以說是其他各門課程的綜合運用;從學習方法上看，不僅需要以各門課程為基礎，更重要的是，需要廣泛運用專業判斷思考、分析和決策。審計的某些方面是非分明，極為嚴格，另外一些方面又設有一定法規，令人無所適從，很難操作。這就使得不少學生對審計“似懂非懂”，覺得這門課程難度較大。我們不僅應看到審計課程的學習難度，更重要的是應對其進行科學的分析。事實上，這種難度來自兩方面:一是來自客觀事實，這是由本門課程的內容決定的;二是來自主觀因素，即因為沒有掌握審計課程的特點和學習方法而感到難度大。顯然，后一種難度可以隨著對課程內容的理解和對學習方法的掌握而降低。這就需要在學習中對這門課程的特點、規律有一個較為正確和全面的認識。
(一)從總體上明確審計方法的演變
一百多年來，雖然審計的根本目標沒有發生重大變化，但審計環境發生了很大的變化，注冊會計師為了實現審計目標，一直隨著審計環境的變化調整著審計方法。審計方法從賬項基礎審計發展到風險導向審計，都是注冊會計師為了適應審計環境的變化而做出的調整。
由于審計風險受到企業固有風險因素的影響，如管理人員的品行和能力、行業所處環境、業務性質及容易產生錯誤的會計報表項目，容易受到損失或被挪用的資產等導致的風險，又受到內部控制風險因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯報，內部控制未能防止、發現或糾正的風險。此外，還受到注冊會計師實施審計程序未能發現賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響，職業界很快開發了審計風險模型。審計風險模型的出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域。從方法論的角度，以注冊會計師審計風險模型為基礎的審計，稱為風險導向審計方法。
風險導向審計作為審計模式發展的新生階段，主要立足于對審計風險進行系統分析和評價，根據評價結果制訂審計計劃，并結合被審計單位的實際情況實施相應的審計程序。從審計流程上看，風險評估和風險應對排在首位，并且在審計的所有階段都實施風險評估程序，它們既是審計基礎理論，又是審計實務，集中體現了新準則風險導向審計的思想。
(二)理清思路，把握審計流程
1. 風險評估
風險導向審計理論與方法，是整個教材的精華所在，它構成全教材的前提或背景。因此，在審計教學中，應當提出明確的學習要求和目標。
(1)如何運用審計風險模型。審計風險準則確立了新的審計風險模型，以明確注冊會計師識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的思路。審計風險模型構成了風險導向審計方法的基礎，在審計實務中不易把握，要求學生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風險模型開展審計工作。
(2)如何在審計工作中進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿，結合具體審計計劃的制訂，進行風險評估。
(3)如何進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色，從6個方面系統掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風險，特別是利用審計程序舉例的方式，熟練運用于進行風險評估的過程和關鍵環節。
2. 風險應對
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體的應對措施，并針對評估的認定層次進行重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
新風險準則正式引進“重大錯報風險”概念(重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性)，將審計風險模型重構為:審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這不是簡單地將固有風險和控制風險并稱為重大錯報風險，而是重大實質性改進。不僅明確規定了審計工作以評估財務報表重大錯報風險作為新的起點和導向，抓住了審計工作的“牛鼻子”，而且與現行審計目標責任定位緊緊相扣，有利于履行審計責任，實現審計目標。眾所周知，按審計準則要求，設計審計工作就是為了合理保證財務報表整體不存在重大錯報。新風險模型的構建更直接有助于指導注冊會計師，時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風險來設計和執行審計程序，以最終實現合理保證財務報表整體不存在重大錯報。因此，本章的學習要求和目標是:
(1)如何運用審計風險模型;
(2)如何在進行風險評估的基礎上選擇審計方案;
(3)如何實施控制測試。
還有一個重要的問題不容忽視，那就是在確定總體的應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，如何運用職業判斷。
(三)掌握基本理論與基本方法
1. 審計證據與審計工作底稿
本章內容屬于基本理論與基本方法，主要闡述了審計證據和審計工作底稿兩部分內容，包括審計證據的含義和特點，獲取審計證據的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序，以及底稿的格式、內容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。
注冊會計師的工作主要有3件事:找證據—做底稿—出報告。本章節就占了兩件事，本章涉及的內容，不僅是需掌握的審計基本技能，也是理解審計實務的理論基礎。
2. 計劃審計工作
本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關注重點審計領域、及時發現和解決潛在問題并恰當地組織和管理審計工作，以使審計工作更加有效。同時，充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員，進行恰當分工和指導監督，并復核其工作，還有助于協調其他注冊會計師和專家的工作。
本章特別對重要性水平的確定、審計風險的分析作了重點闡述。
(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題，又是審計實務的重要內容，它貫穿于整個審計實務，要求學生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質，又要能從實踐上對其進行確定。
(2)審計風險。既是一個理論問題，又是一個實務問題。要求學生既要能從理論上理解審計風險模型的含義、構成及各種風險之間的關系，也要能從實務上對其進行分析和控制。
本章為重點章節，應重在理解，因為其涉及的審計理論應與以后各章的各交易循環的審計實務聯系考慮，學生應具備運用本章的審計理論分析審計實務、確定審計報告類型的能力。
3. 審計抽樣
本章屬于審計基本理論與基本方法，主要闡述審計抽樣在審計中的運用問題。詳細介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應用和審計抽樣在實質性細節測試中的應用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內容。
(四)歸納審計循環，掌握審計實務
審計循環屬于財務報表審計實務。審計循環以執行企業會計準則的公司的財務報表審計為例，介紹各業務循環審計的具體內容，重點介紹對各財務報表項目如何審計
報的領域。從方法論的角度，以注冊會計師審計風險模型為基礎的審計，稱為風險導向審計方法。
風險導向審計作為審計模式發展的新生階段，主要立足于對審計風險進行系統分析和評價，根據評價結果制訂審計計劃，并結合被審計單位的實際情況實施相應的審計程序。從審計流程上看，風險評估和風險應對排在首位，并且在審計的所有階段都實施風險評估程序，它們既是審計基礎理論，又是審計實務，集中體現了新準則風險導向審計的思想。
(二)理清思路，把握審計流程
1. 風險評估
風險導向審計理論與方法，是整個教材的精華所在，它構成全教材的前提或背景。因此，在審計教學中，應當提出明確的學習要求和目標。
(1)如何運用審計風險模型。審計風險準則確立了新的審計風險模型，以明確注冊會計師識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的思路。審計風險模型構成了風險導向審計方法的基礎，在審計實務中不易把握，要求學生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風險模型開展審計工作。
(2)如何在審計工作中進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿，結合具體審計計劃的制訂，進行風險評估。
(3)如何進行風險評估。要求學生以注冊會計師的角色，從6個方面系統掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風險，特別是利用審計程序舉例的方式，熟練運用于進行風險評估的過程和關鍵環節。
2. 風險應對
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體的應對措施，并針對評估的認定層次進行重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
新風險準則正式引進“重大錯報風險”概念(重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性)，將審計風險模型重構為:審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這不是簡單地將固有風險和控制風險并稱為重大錯報風險，而是重大實質性改進。不僅明確規定了審計工作以評估財務報表重大錯報風險作為新的起點和導向，抓住了審計工作的“牛鼻子”，而且與現行審計目標責任定位緊緊相扣，有利于履行審計責任，實現審計目標。眾所周知，按審計準則要求，設計審計工作就是為了合理保證財務報表整體不存在重大錯報。新風險模型的構建更直接有助于指導注冊會計師，時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風險來設計和執行審計程序，以最終實現合理保證財務報表整體不存在重大錯報。因此，本章的學習要求和目標是:
(1)如何運用審計風險模型;
(2)如何在進行風險評估的基礎上選擇審計方案;
(3)如何實施控制測試。
還有一個重要的問題不容忽視，那就是在確定總體的應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，如何運用職業判斷。
(三)掌握基本理論與基本方法
1. 審計證據與審計工作底稿
本章內容屬于基本理論與基本方法，主要闡述了審計證據和審計工作底稿兩部分內容，包括審計證據的含義和特點，獲取審計證據的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序，以及底稿的格式、內容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。
注冊會計師的工作主要有3件事:找證據—做底稿—出報告。本章節就占了兩件事，本章涉及的內容，不僅是需掌握的審計基本技能，也是理解審計實務的理論基礎。
2. 計劃審計工作
本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關注重點審計領域、及時發現和解決潛在問題并恰當地組織和管理審計工作，以使審計工作更加有效。同時，充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員，進行恰當分工和指導監督，并復核其工作，還有助于協調其他注冊會計師和專家的工作。
本章特別對重要性水平的確定、審計風險的分析作了重點闡述。
(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題，又是審計實務的重要內容，它貫穿于整個審計實務，要求學生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質，又要能從實踐上對其進行確定。
(2)審計風險。既是一個理論問題，又是一個實務問題。要求學生既要能從理論上理解審計風險模型的含義、構成及各種風險之間的關系，也要能從實務上對其進行分析和控制。
本章為重點章節，應重在理解，因為其涉及的審計理論應與以后各章的各交易循環的審計實務聯系考慮，學生應具備運用本章的審計理論分析審計實務、確定審計報告類型的能力。
3. 審計抽樣
本章屬于審計基本理論與基本方法，主要闡述審計抽樣在審計中的運用問題。詳細介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應用和審計抽樣在實質性細節測試中的應用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內容。
(四)歸納審計循環，掌握審計實務
審計循環屬于財務報表審計實務。審計循環以執行企業會計準則的公司的財務報表審計為例，介紹各業務循環審計的具體內容，重點介紹對各財務報表項目如何審計
測試。審計測試包括控制測試和對交易賬戶余額及列報的細節測試和實施實質性分析程序。
審計循環各章的內容都差不多，而且內容多，項目也多。這幾章可以按以下思路來理解:
首先，了解循環的概念。就是一個單位將相互聯系的業務類別和涉及的會計賬戶組合在一起，即把同該循環存在內部聯系的業務類別與其他相關的賬戶捆在一起，作為一個整體來看待，就是一個循環。也稱切塊審計法。
然后，了解各個循環的特征，循環的內部控制及交易實質性程序，以及余額的的實質性程序。內部控制的測試，先談內部控制是什么，然后再談怎么測試。可以是雙重目的的測試，交易的實質性程序主要針對利潤表，測試結果往往不披露，因為每筆交易最終都會形成金額進入有關賬戶，進入有關賬戶后才存在列報的問題。以上就是這些章節的大致邏輯關系 。
1. 各審計循環的重點
(1)各審計循環的主要憑證與記錄、內部控制制度及控制測試、所涉及的被審計單位管理層的認定、審計目標;各循環實質性程序基本原理;
(2)各審計循環主要會計處理與審計實質性程序;
(3)函證程序在各審計循環中的應用;
(4)監盤程序在各審計循環中的應用;
(5)實質性分析程序在各審計循環中的應用。
2. 審計循環的難點
(1)各循環內部控制測試的應用;
(2)對交易、賬戶余額、列報的具體細節測試和實質性分析程序在審計實務中的運用。
3. 各審計循環的特點
(1)本循環所涉及的主要憑證與會計記錄;
(2)本循環所涉及的主要業務活動。
各章所有審計循環的特性均是如此。
4. 掌握審計循環主要審計技能
(1)函證;
(2)存貨監盤;
(3)實質性風險程序;
(4)截止測試;
(5)審計調整。
(五)形成審計意見，出具審計報告
1. 審計意見的形成
注冊會計師應當評價根據審計證據得出的結論，以作為對財務報表形成審計意見的基礎。在形成審計意見時，注冊會計師應當從總體上評價是否已經獲取充分、適當的審計證據，以將審計風險降至可接受的低水平。注冊會計師應當考慮所有相關的審計證據，包括能夠印證財務報表認定的審計證據與財務報表認定相矛盾的審計證據。
審計證據是指注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。因此，注冊會計師應當獲取充分、適當的審計證據，以得出合理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。
注冊會計師對審計結論的評價貫穿于審計的全過程。
2. 出具審計報告
審計報告是指注冊會計師根據中國注冊會計師審計準則的規定，在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報表發表審計意見的書面文件。也是注冊會計師在完成審計工作后向委托人提供的最終產品。
審計報告分為標準審計報告和非標準審計報告。
(六)執業準則與職業道德規范
注冊會計師的整個審計工作都是為了實現審計目標，審計目標是在一定歷史條件下，審計主體通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結果。
(1)審計總目標。主要是對被審計單位會計報表發表意見，是對會計報表的“合法性、公允性”方面做出評論。
(2)具體審計目標。根據各類交易事項、賬戶余額、列報3個層次的逐個認定和審計總目標來確定。
注冊會計師執業是依據管理層對會計報表的認定設計審計具體目標，實施相應的審計程序，取得證據，完成對會計報表各項認定的確認，最終形成審計意見，出具審計報告。
審計目標的實現與審計過程密切相關。審計過程充滿了大量的職業判斷。在計劃和實施審計工作時，在根據獲取的審計證據得出結論的過程中，尤其需要職業判斷。既然是判斷，就有失誤的可能性，職業判斷本質上意味著風險。因此，必須把執業審計準則作為注冊會計師執行審計工作時應遵循的行為規范，作為衡量審計工作質量的標準;同時，還要受到注冊會計師職業道德規范的約束，明確注冊會計師的法律責任。因為審計工作是一個以道德為濃重背景的工作，其職業道德防線的潰決將會帶來災難性后果。
應將執業準則體系有效地滲透到審計教學中，將新準則作為一個契機，統領教學內容和審計實務;應將審計職業道德放在首位，在當前的社會環境下，強調誠信教育，把專業勝任能力與職業道德的培養結合起來。
主要參考文獻：
[1] 中國注冊會計師協會. 2008年度注冊會計師全國統一考試輔導教材——審計[M]. 北京:經濟科學出版社，2008.
【關鍵詞】 注冊會計師 審計理論 審計實務
《審計》是會計專業本科階段的必修課之一,本門課程難度較高,不僅綜合性、實務性較強,而且有很多抽象、枯燥的理論,所以在專業課程學習中學生均感到難度大,老師難教,學生難學,很多學生通過一學期的學習后,什么感覺都沒有,對于審計是什么還是不明白,習題也不會做,甚至無法下手,這與審計的理論和實務性都比較強的特點有關。
要學好《審計》,必須把握本門課程的特點來學習,應深入理解它的內涵、本質特征。根據教學中的觀察和體會,我認為要學好審計的理論與實務,至少應注意以下幾個方面的問題:
一、把握《審計》課程的特點,建立起審計的思路
審計不能用會計的思路去思考,一定要建立起審計的思路,以獨立客觀的第三方的角色來看問題,這一點至關重要。對于剛接觸審計的學生來講,審計的入門是非常重要的,在學習的過程中,要注意培養建立起注冊會計師的審計思路和感覺,學會站在注冊會計師的立場上分析、判斷問題。我們舉一個例子來說明注冊會計師的審計思路和如何站在注冊會計師的立場分析問題。比如說,被審計單位在利潤表當中列示了營業收入5億,首先被審計單位認為這5億是沒有錯報的,也就是說他對收入相關的認定是5億。我們注冊會計師的審計思路就是對他的認定進行再認定,一定要有質疑的習慣!具體來講,注冊會計師就要考慮被審計單位所列示5億的收入是確實發生了嗎?金額是5億嗎?真實嗎?是否是假的?有沒有漏的?有沒有錯的?進而結合我們對被審計單位的了解,收入在各月的記錄金額,以及毛利率等諸多因素,進行分析,識別出被審計單位的營業收入當中具體在哪個方面或哪幾個方面可能存在重大錯報。因此,一定要擺正自己的角色位置,并將理論融會貫通、熟練地運用到實務中。
要學好《審計》的另一個要點是要熟悉會計知識。審計說白了就是審會計,在審計過程中離不開會計,注冊會計師要用會計準則作為標準去衡量和判斷被審計單位所生成的會計信息是否合法、公允。這就要求同學們對被審計單位已發生經濟業務的會計處理方法,或報表項目的列示是否正確作出正確判斷,進而決定是否要做出審計調整。
二、全面了解《審計》的內容,準確把握本門課程的重點和難點
《審計》課程是以注冊會計師對被審計單位的財務報表審計為主線,對相關的審計理論和實務進行描述的。《審計》按照內容大致可以分為三部分。第一部分,主要是有關審計的基礎知識,包括審計的目標、注冊會計師職業管理、注冊會計師執業準則、職業道德和法律責任等,第二部分(5-7)章,介紹審計理論與方法,包括審計目標,審計重要性,審計風險,審計證據、審計抽樣及風險導向審計模式等,這部分內容是本門課程的難點,第三部分,是以財務報表審計為例,較具體的介紹審計實務與審計報告,對于這部分實務內容首先要明確它的前提,教材表達的審計思路是從審計一個制造業上市公司的角度出發的,所以循環的劃分也是建立在制造行業企業的經營流程上,即:銷售與收款循環、采購與付款循環、籌資與投資等循環。所以,我們要知道,教材中說明的循環并不適用所有企業,例如金融企業就不存在上述的若干循環,但前二部分審計的基本概念、審計理論和方法卻是適用于每個企業的。這里說明的就是我們學習教材內容,先要清楚教材表述的前提條件,或是假設,然后再理解就相對容易了。
《審計》的學習很多是基本理論部分。審計理論是人們從審計實踐中概括出來的反映客觀實際,合乎審計工作規律的系統化了的理性認識。基本理論是一門學科的精髓。所以我們對基本理論部分,應當花大力氣認真學好。所以強調一個字“懂”字或“通”字。教材的第二部分是我們審計的重點理論,主要是用風險導向理念來做的介紹,既有審計的思路,又含有大量的審計準則的內容。很多用語是非常專業的,甚至是抽象的,所以有不明白的,也是很正常。所以,同學們應認真上課,在聽課的過程當中仔細看書,再進行思考、總結,把相關的知識點真正地串起來,就不再是云里霧里了。同學們在聽課時,也應盡可能地注意聽老師對這一部分內容的知識點做總結和串聯。
三、循序漸進,兼顧全面,將審計理論和審計實務相結合
我們在剛開始學習審計時,獲得的是一個個獨立的知識點,每一個概念、程序、方法均是單獨存在的,我們對每個知識點的掌握也是作為單獨的內容來掌握的,所以,對于理論知識部分,剛開始不要考慮的過于復雜,也先不要考慮將其連接起來,先按照知識點內容來學習,將單獨的知識點弄通以后再實現理論和實務的融合才有可能。
舉個例子,作為審計工作本身應該怎么開始,這個就涉及到所講的審計流程問題了。書上強調在計劃階段,就是審計工作的開始階段了,第一個環節,強調就是要在計劃審計工作前了解被審計單位的基本業務情況,(通過初部了解,如果你認為被審計單位基本情況很差,不打算接這筆業務,那后面的其他程序也就不存在了)。如果你認定了被審計單位基本業務情況還是不錯的,你可能才去考慮接受被審計單位的委托進行審計活動,在了解被審計單位的基本前提下,才能簽約執行審計工作。接著往下走,如果你簽約了,你此次的審計項目將如何執行,是詳細審計,還是抽樣審計,要不要實施控制測試,到底選擇哪一種方法,顯然需要對被審計單位的包括內控制度等若干個方面做出評估,根據被審計單位的風險的評估水平,確定重要性水平,決定以后的審計程序,應對評估出的重大錯報風險,包括總體的應對策略和具體的審計程序,收集并評價審計證據,形成審計意見。所以有關的一系列重要概念實際上就已經產生了、連貫了。
另外,還要注意的是,根據審計內容來講,同學們在進行審計這門課程學習和復習的時候要從兩個方面來入手,第一,就是要對審計基礎理論知識比較熟練,思路要比較清晰。第二,《審計》又十分強調實務性,要求將所學習的基本理論運用于財務報表項目的具體審計過程中,同學們不但要花大力氣學好基本理論,還應當掌握財務報表中具體項目的審計程序,要注重理論和實務相結合,運用理論去指導實踐操作,結合具體的審計案例、審計實務,并結合相關的會計知識來進行具體的審計工作。 (下轉第43頁)
(上接第110頁)四、善于連貫思索,掌握主要關鍵知識
一門學科有它的體系結構,前后各章是相互聯系的,它和其他相關學科也是有聯系的。我們學習時,不能孤立地閱讀某一章節,而應把這一章節看成整本書的一個有機組成部分,就是要從整體上掌握它,而不能只見局部,不見全體。只有全面地,相互聯系地思考,才能加深理解,掌握本質。具體說:
1.加強前后各章的連貫思索。多看書、多聯想、多理解。把前后各章的有關內容放在一起思考,有助于領會其實質,加深理解,有時還有溫故知新的效果。例如我們在學習審計實務各章時,就應聯系前面審計基本理論各章來思考。通過這樣的聯想,既加深了對審計基本理論的理解,又能夠更牢固地掌握審計實務知識。教材中的實務部分從循環入手,相當于我們在審計過程中根據各個循環思路進行的審計,在每個循環的審計中,都會涉及到我們的各個賬戶和報表項目。這個思路一經確定,到底如何進行審計工作,應該采用哪些審計程序和方法,這個原則和方法就在第二個部分審計理論知識中,比如應收賬款的審計,自然想到與高估有關,而要高估則會計通用的手段或會計處理有那些,再想到如何發現與審計---自然就想到函證---替代程序:是從賬查到原始憑證(如:發票、發運單、合同以及相關的存貨盤點)等等。所以,我們需要將之前學完后獲得的一個個知識點與我們教材中的循環內容結合起來,相當于將珍珠一顆顆串聯起來的過程。
2.注意對重難點理解,理論聯系實際,在理解的基礎上進行記憶。《審計》學習的重點在于考察同學們對審計基本理論及概念的了解程度和對重點內容的掌握領會程度。在學習時,同學們要注意抓重點。《審計》中的一些專有名詞、基本理論和特有的專門論述就是重點,如責任方、預期使用者、風險導向審計、獨立性、審計目標、審計報告等這些基本概念一定要搞清楚它的內涵,這都是我們必須掌握的基本內容。
2012年注冊會計師考試已成功實行了計算機考試,這是注冊會計師考試自2009年實施新制度考試以來的重大變革。從這次的改革來看,機考作為國內考試方式的一次重大的突破性變革,其象征著國內注冊會計師考試已逐步與國際接軌,相信這將更有助于推動中國注冊會計師行業的發展,同時我們也相信,這種新型的考試方式也將成為未來考試的一種主流趨勢。本文將從報考技巧及復習策略兩方面人手,結合筆者的一些經驗,來談談2013年注冊會計師考試的備考。
一、報考技巧
注冊會計師分為專業階段考試和綜合階段考試,考生需在通過專業階段考試的全部科目后,才能參加綜合階段考試。其中專業階段考試包括會計、審計、財務成本管理、公司戰略與風險管理、稅法以及經濟法。對于專業階段考試的報考考生,在選擇報考科目時,考生可能會難以抉擇,其實考生可根據自身對各科目知識的了解程度和以往考試的反饋情況,并結合自己的時間和精力來恰當安排。由于注冊會計師考試的備考比較費精力,筆者建議考試戰線不宜拖得過長,否則容易使人失去斗志和動力。因此專業階段的六科考試,可以采取每年報考兩至三門,并爭取在三年之內順利通過專業階段考試,相信這樣既可以幫助考生樹立自信心,也可以更好的應對綜合階段的考試。
再來談談各科目之間的聯系。注冊會計師專業階段的六個科目雖然各自自成一種知識體系,但它們之間的知識都是互相交融的,都是為注冊會計師開展業務來服務的。在這當中,考慮到會計和稅法之間的部分知識聯系緊密,例如增值稅、營業稅、企業所得稅等內容都貫穿于兩個科目之中,考生可以選擇兩科搭配的報考方式。而對于審計,由于對其知識的理解和掌握更多的是建立在會計知識的基礎之上,因此建議在掌握會計知識的基礎上再來報考審計。就公司戰略和審計這兩科,考慮到公司戰略中有關內部控制內容的介紹更為詳細具體,建議報考審計的考生可以結合公司戰略這一門課程的學習來更好的了解和掌握有關內部控制的內容。此外,財務成本管理與公司戰略中的風險管理實務內容也存在一定的關聯,因此建議將審計、公司戰略及財務成本管理三門一起報考。而經濟法作為一個比較獨立的科目,與其他科目的關聯性不大,考生可以在時間允許的情況下搭配其他科目一并報考。
二、復習策略
(一)合理安排學習進度
注冊會計師考試向來以多、雜、難著稱,因此想要通過該考試必須下一番苦功。若考生從報名開始時復習,則有將近五、六個月的備考時間,但是這比較適合于報考兩至三門或基礎很好的考生,對于報考科目較多,尤其是那些工作時間較長而缺少復習時間的考生來說,建議提早復習,不必等到報名開始之后再來復習。
注冊會計師考試的復習時間是寶貴的,考生需要根據自己的時間、精力、學習的狀況等制定好學習規劃,合理安排學習進度。對于注冊會計師考試的復習可以大致分成三個階段:一是基礎學習階段。在該階段,考生需要將考綱所列示的需要掌握的知識點結合教材過一遍,爭取弄懂弄通每一個知識點,并選擇一本適合于自己的輔導習題進行練習。該階段的學習是最艱難的,所需花費的時間也超過了整個復習時間的一大半,考生需要成天的面對大量枯燥的內容,因而該階段也是最難堅持的,很多報考考生最終選擇放棄考試大部分原因正是未能在該階段堅持下來。但事實也證明,能夠很好的完成第一階段學習的考生大部分都能順利的通過考試。雖然該階段的學習需要較長時間的付出,但是我們要相信,這就如同蓋樓房一樣,只要地基(基礎)打牢了,上層建筑就很容易蓋起來,而上層建筑蓋得結不結實最終還是取決于地基打得有多牢固。同時,在基礎學習階段,還要特別注重對重要知識的記憶。這里所說的記憶并不是簡單的記憶,注冊會計師考試考察的是考生的綜合能力,因此在記憶知識點時我們應更加強調以理解為主的記憶。當然最好是可以將各個科目之間的知識點聯系起來,有總結、有聯系的理解性記憶,這樣既能提高學習效率又能增加學習的樂趣。二是鞏固學習階段。在該階段,我們需要對前一階段知識的學習進行梳理,形成一個知識體系。在鞏固提高階段,更重要的是培養一種做題的感覺和做題的速度,因此需要反復練習。在進行習題練習時,切勿僅僅是看題,一定要習慣記錄下自己的答案,這樣既方便查找自己的問題所在,也能加深對題目的熟悉感和理解,并應在整個題目做完后再參考答案。且做題時應將錯題標注,決不可輕易放過,因為這很可能就是第一階段學習的誤區,這一階段主要是通過做題來加深對知識點的理解和記憶。三是沖刺學習階段。在經歷了前兩個階段的學習后,相信大部分考生對于所復習的科目已經有了一個系統全面的理解了。但是想要在注冊會計師考試這場沒有硝煙的戰爭中取得完全的勝利,還需要第三階段的查漏補缺。對于記憶內容多的科目,一方面需要快速瀏覽一遍教材,并將第二階段中標注的錯題重新做一遍,即使覺得很簡單也要把關鍵點寫下來;另一方面需要做幾套高質量的模擬試題,培養考試感覺。而對于記憶內容不是很多的科目,例如會計和財務成本管理,可以不必再過一遍教材,直接做之前的錯題和模擬題即可。有一句話很好的描述了注冊會計師考試復習的這三個階段,那就是:“看一遍云里霧里,看兩遍摸出門道,看三遍融會貫通”。
(二)注重學習方法
注冊會計師考試所要求考生掌握的內容十分寬泛,且不利于理解,因此這種考試對于學習方法的掌握要求很高。談到學習方法,首先,除了準備一本教材,一本高質量的輔導書也是必要的。好的輔導書其中所包含的內容都是編者多年從事注冊會計師考試的教學經驗,可以很好的引導考生,使復習達到事半功倍的效果。但是輔導書也不是越多越好,筆者認為一本輔導書就可以了,題不在多,而在于是否真正掌握,一本輔導書中的題目是值得多次練習的,只有在反復的練習中才能真正掌握好每個考點,筆者認為考生可以在復習的各個階段都將這本輔導書做一遍。其次,如果考生覺得復習的時候很吃力,或時間較緊的話??那么可以考慮報個輔導班。聽老師講課不僅可以幫助考生迅速找準考試重點,而且還能加深對知識點的印象,這比自己埋頭看一遍書的效果可能還要好。最后,由于考生對于計算機考試還比較陌生,因此很多時候,考生能在紙質答題環境下做出來的題目,在計算機環境下卻不一定能做好做對。在這里,筆者建議考生在復習備考時,一定要注意培養在計算機環境下做題的感覺,這一環節可以在考前半個月的時候再進行相關練習。下面將就不同的科目來談談學習方法。
《會計》:該科目是注冊會計師考試中的一個基礎,屬于注冊會計師考試中較難的一門。要學好會計這一科,要理解會計賬目中所隱含的經濟實質,不能只是單純的做題,否則難以應對變幻莫測的題目。在做題時,考生一定要先把教材中的例題做一遍,這些題不僅非常具有代表性,而且當中的某些處理原則也正是考試標準。建議考生對于難度較大的章節(如合并財務報表),在預習過一遍書之后聽聽輔導課,這樣可以幫助考生很好的理解。當然也不能過于依賴輔導課,考生通過輔導課學會的不應只是如何做會計分錄,更應學習的是一種思考問題的方式,因為每個學科都有其特有的思維方式,只要掌握了這種思維方式,我們就能做到觸類旁通、舉一反三。
《審計》:該科目內容十分抽象,對于缺乏審計實務經驗的考生來說是十分難學的,而且審計教材中的大多內容都是從國外教材中直接翻譯過來,文字表述晦澀難懂。因此,筆者建議考生最好還是參加審計輔導班,通過輔導班老師的講解,考生會發現學習審計其實并沒有那么痛苦。學審計關鍵要抓住審計的脈絡,牢記風險導向審計的目標,始終在頭腦中牢牢記住審計的整體框架。在學習時,考生還應放開思維空間,將自己想象為一名注冊會計師,并始終站在注冊會計師的角度來思考問題,這對考生解題也是很有幫助的。
《財務成本管理》:從前面第一部分的考情分析可以看到,這是計算量非常大的一個科目,該科考試要求考生不僅僅是理解和掌握相關知識點,更要求其能在有限的時間內熟練運用。從2012年的考試情況反饋來看,筆者認為在后續的考試中,考生不僅要在平時的復習中注意提高答題速度,而且要熟悉計算機考試環境下的有關操作,如快速輸入計算式。對于平時練習的題目,應注意不要鉆研太難的題目,可以選擇以往年度的考題或一些經典例題,反復做反復分析。還是那句老話,題目不在多,而在于精。
《公司戰略與風險管理》:該科目的考試是在2009年注冊會計師考試制度改革中新產生的,帶有濃重的西方管理學思想,其希望教予考生更多的是一種理念,而不是一種固定的方法,正是這些特點的存在使得考試答題具有較大的靈活性。考生在復習時,不必將大量的時間花在死記硬背上,否則不僅效率低而且容易失去學習興趣,只要抓住考點的關鍵處即可。從這幾年的考題來看,考題越來越多的與案例結合起來,考生可將復習重點放在案例題,對案例題的練習一方面可以鍛煉思維,另一方面也可以題帶考點,筆者認為這種復習方式效果可能會更好。此外,對案例題的練習可以跳出教材的內容,接觸更多的案例資料以拓寬視野。
關鍵詞：審計風險準則 風險導向 重大錯報風險 風險評估 審計證據
一、前言
2006年財政部頒布了《中國注冊會計師執業準則》，標志著我國在建立適應社會主義市場經濟發展要求，順應國際趨同新形勢的道路上邁進了一大步。為了更好地指導注冊會計師有效地識別、評估和應對審計風險，準則框架體系全面滲透著風險導向審計的理念，要求注冊會計師將風險導向審計的觀念貫穿于審計全過程。傳統審計方法的主要缺陷在于注冊會計師重視被審計單位的內部環境，但忽視其所處的外部環境；重視審計單位的控制風險但忽視其固有風險。事實上我國注冊會計師面臨的情形是被審計單位及其所處環境的日趨復雜。行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素，都會對注冊會計師審計質量產生重大影響。在復雜環境下或被審計單位內部控制不健全時，如果繼續采用傳統審計模式，局限于控制測試和實質性測試，把審計的主要資源集中在具體交易事項和余額細節測試上。極易引發審計風險。因此，新執業準則要求注冊會計師了解被審計單位及其內外部環境，同時注重檢查風險和固有風險(即重大錯報風險)，重點關注存在重大錯報風險的領域，達到避免觸發審計風險的目的。新執業準則體系的核心內容為以下準則，簡稱審計風險準則，分別為：《中國注冊會計師執業準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》(以下簡稱第1101號準則，下同)、《中國注冊會計師執業準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師執業準則第1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序》、《中國注冊會計師執業準則第1301號――審計證據》。
二、審計風險準則修訂的主要內容
(一)第1101號準則 第1101號準則是在借鑒國際審計與鑒證準則第200號的基礎上，對原《獨立審計準則第1號――會計報表審計》進行修訂而形成的。其主要內容有：會計責任和審計責任、審計的目標、審計范圍、職業懷疑態度、審計風險及模型。(1)明確區分注冊會計師的責任，公司管理層和治理層的責任。新準則規定，對財務報表發表審計意見是注冊會計師的責任；在被審計單位治理層的監督下，按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制財務報表是被審計單位管理層的責任。此外，準則條款還特別強調了財務報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責任。(2)明確財務報表審計目標。新準則規定，財務報表審計的目標是注冊會計師通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制；財務報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。這個規定與原有的規定沒有太大區別，但是新準則中明確提出，財務報表審計屬于鑒證業務，注冊會計師的審計意見旨在提高財務報表的可信賴程度。(3)修訂審計范圍的定義。新準則指出，財務報表的審計范圍是指注冊會計師為實現財務報表審計目標，根據審計準則和職業判斷實施的恰當的審計程序的總和。在確定擬實施的審計程序時，注冊會計師應當遵守與財務報表審計相關的各項審計準則。恰當的審計程序是指審計程序的性質、時間和范圍是恰當的。一是審計程序的性質指審計程序的目的和類型。目的包括：通過了解被審計單位及其環境，識別、評估重大錯報風險；通過實施控制測試，明確內部控制運行的有效性；通過實施實質性程序，發現認定層次的重大錯報。類型則包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行和分析程序。二是審計程序的時間是指注冊會計師何時實施審計程序，或指審計證據適用的期間或時點。三是審計程序的范圍是指實施審計程序的數量，包括抽取的樣本量，對某項控制活動的觀察次數等。審計范圍受到限制是指由于客觀原因或者被審計單位施加的限制，注冊會計師未能實施根據審計準則和職業判斷應當實施的審計程序，從而未能獲取充分、適當的審計證據。(4)要求注冊會計師在審計過程中始終保持職業懷疑態度，并明確在財務報表審計中注冊會計師只能提供合理保證。新準則要求，在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑態度，充分考慮可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形。新準則指出，注冊會計師按照審計準則的規定執行審計工作，能夠對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。由于審計中存在的固有限制影響注冊會計師發現重大錯報的能力，注冊會計師不能對財務報表整體不存在重大錯報獲取絕對保證，即只能提供合理保證。(5)引進新的審計模型。新準則對審計風險模型作了重大改變，將原審計風險模型修正為：審計風險：重大錯報風險x檢查風險，審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，是兩者的綜合風險。重大錯報風險要求注冊會計師站在風險的高度上把握審計過程，以風險為導向進行審計，強化了風險意識，注冊會計師對于重大錯報風險的評估貫穿于審計的整個過程。改變后的審計風險模型使得注冊會計師從更高的層次上把握重大錯報風險，要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環境(包括內部控制)，以充分識別和評估財務報表重大錯報風險，并針對評估的重大錯報風險設計和實施進一步審計程序(包括控制測試和實質性測試)，以降低注冊會計師的審計風險。在目前經濟不確定性增大的環境下，顯然新的審計風險模型更能滿足風險控制的要求，并且可操作性較強。
(二)第1211號準則 第1211號準則是在借鑒國際審計與鑒證準則第315號基礎上出臺的新準則，將取代我國原有的《獨立審計準則第21號――了解被審計單位情況》、《獨立審計準則第9號――內部控制與審計風險》和《獨立審計準則第20號――計算機信息系統環境下的審計》，以克服舊準則相互分離、缺乏有機融合的缺陷。根據《中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》要求，注冊會計師在審計過程中應當貫徹風險導向審計的理念，圍繞重大錯報風險的識別、評估和應對，計劃和實施審計工作。其中如何識別和評估重大錯報風險，構成了注冊會計師應對重大錯報風險的前提。注冊會計師如何了解被審計單位及其環境，了解哪些具體的內容，了解后如何對重大錯報風險進行評估，如何將了解和評估的過程、結果與管理層和治理層進行溝通，在審計工作底稿中應當對哪些內容進行記錄，本準則對這些問題做了明確規范，其修訂的主要內容有：(1)注冊會計師審計的總體要求：了解被審計單位及其環境是必要程序；了解的目的是識別和評估財務報表重大錯報風險，設計和實施進一步審計程序；了解的程度應當足夠實現了解的目的。與獨立審計準則中的規定不同，了解被審計單位及其內外部環境是注冊會計師審計過程中必須實施的程序，
也是風險導向審計的核心。(2)風險評估程序的概念及項目組內部討論的要求。風險評估程序是指為了解被審計單位及其環境而實施的程序。風險評估程序包括：詢問被審計單位管理層和內部其他相關人員；分析程序；觀察和檢查。注冊會計師在了解被審計單位及其環境的整個過程中，結合了解的內容和被審計單位業務的特點運用相應的風險評估程序，并利用風險評估程序所獲取的信息評估重大錯報風險，并可能隨著不斷獲取審計證據而作出相應的變化。如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據與初始評估獲取的審計證據相矛盾，注冊會計師應當修正風險評估結果，并相應修改原計劃實施的進一步審計程序，實施風險評估程序之后項目組內部必須進行討論。注冊會計師通過風險評估程序了解被審計單位及其環境后，需要對財務報表重大錯報風險進行評估，評估重大錯報風險需要運用專業判斷，必須由項目組內部討論來完成，項目組內部討論可以有效降低審計風險。在原準則中，評估固有風險、控制風險也需要專業判斷，但并沒有需要項目組共同討論的規定。一是討論的目標。項目組通過討論可以使成員更好地了解在各自分工負責的領域中，由于舞弊或錯誤導致財務報表重大錯報地可能性，并了解各自實施審計程序的結果如何影響審計的其他方面，包括對確定進一步審計程序的性質、時間和范圍的影響。二是討論的內容。項目組應當討論被審計單位面臨的經營風險、財務報表容易發生錯報的領域以及發生錯報的方式，特別是由于舞弊導致重大錯報的可能性。三是參與討論的人員。注冊會計師應當運用職業判斷確定項目組內部參與討論的成員。項目組的關鍵成員應當參與討論，如果項目組需要擁有信息技術或其他特殊技能的專家，這些專家也應當參與討論。項目組的討論不要求所有成員每次都參與討論，參與討論人員的范圍受項目組成員的職責、經驗和信息需求的影響。四是討論的時間和方式。項目組應當根據審計的具體情況，在整個審計過程中，持續交換有關財務報表發生重大錯報可能性的信息。項目組在討論時應當強調在整個過程中保持職業懷疑態度，警惕表明舞弊或錯誤導致的重大錯報可能已經發生的信息或其他跡象，并對這些跡象進行追蹤。通過討論，項目組成員可以交流和分享在整個審計過程中獲得的信息，包括可能對重大錯報風險評估產生影響的信息或有關針對風險實施的審計程序的信息。(3)注冊會計師應盡到的相關職責。對注冊會計師應當從哪些方面了解被審計單位及其環境作了詳細的定義：行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素；被審計單位的性質；被審計單位對會計政策的選擇和運用；被審計單位的目標、戰略以及相關經營風險；被審計單位財務業績的衡量和評價；被審計單位的內部控制。這些內容是新準則的重要內容，值得注意的是對被審計單位的了解不僅局限于被審計單位的內部控制。對以上新準則中有相應的章節進行具體的闡述，使得注冊會計師思考的是究竟哪些方面去了解被審計單位，而不像原有準則中是比較模糊的概念，這樣做可以有效防止了解的不徹底影響審計工作，低估重大錯報風險。(4)明確了注冊會計師了解內部控制的定位。注冊會計師需要了解和評價的內部控制只是與財務報表審計相關的內部控制，并非被審計單位所有的內部控制。因為注冊會計師審計的目標是對財務報表是否不存在重大錯報發表審計意見，注冊會計師考慮與財務報表編制相關的內部控制，但目的并非對被審計單位內部控制的有效性發表意見。(5)明確了注冊會計師評估兩個層次的重大錯報風險。在對重大錯報風險進行識別和評估后，注冊會計師應當確定識別的重大錯報風險是與特定的各類交易、賬戶余額、列報的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。某些重大錯報風險可能與特定的各類交易、賬戶余額、列報的認定相關。如被審計單位存在復雜的聯營或合資，這一事項表明長期股權投資賬戶的認定可能存在重大錯報風險。又如被審計單位存在重大的關聯方交易，該事項表明關聯方及關聯方交易的披露認定可能存在重大錯報風險。某些重大錯報風險可能與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。如在經濟不穩定的國家和地區開展業務、資產的流動性出現問題、重要客戶流失、融資能力受到限制等，可能導致注冊會計師對被審計單位的持續經營能力產生重大疑慮。又如管理層缺乏誠信或承受異常的壓力可能引發舞弊風險，這些風險與財務報表整體相關。(6)提出了特別風險的概念，需要特別考慮的重大錯報風險即為特別風險，并根據風險的性質、潛在錯報的重要程度和發生的可能性判斷風險是否屬于特別風險。如風險是否屬于舞弊風險；交易的復雜程度；風險是否涉及重大的關聯方交易等。(7)提出了對僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險的處理方法。僅通過實質性程序獲取的審計證據無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師應當評價被審計單位針對這些風險設計的控制，并確定其執行情況。在被審計單位對日常交易采用高度自動化處理的情況下，審計證據可能僅以電子形式存在，其充分性和適當性通常取決于自動化信息系統相關控制的有效性，注冊會計師應當考慮僅通過實施實質性程序不能獲取充分、適當審計證據的可能性。如果認為僅通過實施實質性程序不能獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當考慮依賴的相關控制的有效性，并對其進行了解、評估和測試。(8)將了解被審計單位及其環境過程中獲得的信息記錄與工作底稿中。此類信息包括項目組對由于舞弊或錯誤導致財務報表發生重大錯報的可能性進行的討論，以便得出的重要結論；對被審計單位及其環境各個方面的了解要點、信息來源以及實施的風險評估程序；在財務報表層次和認定層次識別、評估出的重大錯報風險；識別出的特別風險和僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險，以及對相關控制的評估。
(三)第1231號準則 第1231號準則是在借鑒國際審計與鑒證準則第330號的基礎上出臺的一個全新的準則，將取代原有的《第21號――了解被審計單位情況》、《第9號――內部控制與審計風險》和《第20號――計算機信息系統環境下的審計》。根據《中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》的要求，注冊會計師在審計過程中應當貫徹風險導向審計的理念，圍繞重大錯報風險的識別、評估和應對，計劃和實施審計工作。其中《第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》規范了注冊會計師通過實施風險評估程序，識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險，注冊會計師針對已評估的財務報表層次的重大錯報風險如何確定總體應對措施，針對已評估的認定層次的重大錯報風險如何設計和實施進一步審計程序，進一步審計程序的性質、時間、范圍如何確定和實施，如何評價實施審計程序收集的審計證據的充分性和適當性，在審計工作底稿中將對哪些審計工作進行記錄等，對這些問題的明確規范是第1231號準則的核心內容。其修訂的主要內容有：總體要求、針對重大錯報風險的總體反應、審計程序的不可預見性、總體方案和進一步審計程序、控制測試的相關要求、實質性程序及相關要求、審計的相關要求、審計工作記錄。(1)明確提出了對注冊會計師審計的兩個總體要求：審計程序的總體要求，注冊會計師應
當對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序；職業判斷的總體要求，注冊會計師在確定總體應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時應當運用職業判斷。(2)首次提出了注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定下列總體應對措施：向項目組強調在收集和評價審計證據過程中保持職業懷疑態度的必要性；分派更有經驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作；提供更多的督導；在選擇進一步審計程序時，應當注意使某些程序不被管理層預見或事先了解；對擬實施審計程序的性質、時間和范圍作出總體修改。(3)強調審計程序的不可預見性要求。注冊會計師針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定的總體應對措施中強調增強審計程序的不可預見性，因此，注冊會計師在設計擬實施審計程序的性質、時間和范圍時，為了避免既定思維對審計方案的限制，避免對審計效果的人為干涉，從而使得針對重大錯報風險的進一步審計程序更加有效，注冊會計師要考慮使某些程序不被審計單位管理層預見或事先了解。(4)首次提出了兩種總體方案和進一步審計程序的概念。兩種總體方案分別為實質性方案和綜合性方案，實質性方案是指注冊會計師實施的進一步審計程序以實質性程序為主；綜合性方案是指注冊會計師在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質性程序結合使用。而所謂的進一步審計程序是相對風險評估程序而言的，是注冊會計師針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質性程序。(5)重新界定了注冊會計師實施控制測試的兩種情形，當存在下列情形之一時，注冊會計師應當實施控制測試：在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行時有效的；僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據。(6)強調了實施控制測試獲取審計證據的重要性。即認為僅實施實質性程序獲取的審計證據無法將認定層次重大錯報風險降至可接受水平，注冊會計師應當實施相關的控制測試，以獲取控制運行有效性的審計證據。(7)增加了“重新執行”的控制測試取證方法。根據第1301號審計證據準則，注冊會計師獲取審計證據的具體程序中將六種具體的取證方法修改為八種，即檢查記錄或文件；檢查有形資產；觀察；詢問；函證；重新計算；重新執行；分析程序。其中增加了“重新執行”控制測試的取證方法。(8)嚴格限制了注冊會計師無限期或過長時間內不實施測試的做法。如果擬信賴的控制自上次測試后未發生變化，且不屬于旨在減輕特別風險的控制，注冊會計師應當運用職業判斷確定是否在本期審計中測試其運行有效性，以及本次測試與上次測試的時間間隔，但兩次測試的時間間隔不得超過兩年。(9)首次明確區分“控制運行的有效性”與“控制是否得到執行”。注冊會計師在了解被審計單位及其環境時需要實施風險評估程序。注冊會計師在確定控制是否得到執行而實施的某些風險評估程序可能提供有關控制運行有效性的審計證據。注冊會計師可以考慮在評價控制設計和獲取其得到執行的審計證據的同時測試控制運行有效性，以提高審計效率。兩者的區別如(表1)所示。(10)首次明確期中進行控制測試的考慮。如果注冊會計師在期中實施控制測試程序，即使注冊會計師已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據，仍然需要考慮如何能夠將控制在期中運行有效性的審計證據合理延伸至期末，以確保針對期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當的審計證據。如果已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據，并擬利用該證據，注冊會計師應當實施下列審計程序：首先，獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據。針對期中已獲取過審計證據的情況，如果這些控制在剩余期間沒有發生變化，注冊會計師可能決定信賴期中獲取的審計證據；如果這些控制在剩余期間發生了變化，注冊會計師需要了解并測試控制的變化對期中審計證據的影響。其次，確定針對剩余期間還需獲取的補充審計證據。針對期中已獲取過審計證據的情況，如果這些控制在剩余期間發生了變化，注冊會計師應當考慮下列因素：評估的認定層次重大錯報風險的重大程度。評估的重大錯報風險對財務報表的影響越大，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多；在期中測試的特定控制。如對自動化運行的控制，注冊會計師更可能測試信息系統一般控制的運行有效性，以獲取控制在剩余期間運行有效姓的審計證據；在期中對有關控制運行有效性獲取的審計證據的程度。如果注冊會計師在期中對有關控制運行有效性獲取的審計證據比較充分，可以考慮適當減少需要獲取的剩余期間的補充證據；剩余期間的長度。剩余期間越長，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多；在信賴控制的基礎上擬減少進一步實質性程序的范圍。注冊會計師對相關控制的信賴程度越高，通常在信賴控制的基礎上擬減少進一步實質性程序的范圍就越大。在這種情況下，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多；控制環境。在注冊會計師總體上擬信賴控制的前提下，控制環境越薄弱(或把握程度越低)，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多。(11)明確了實質性程序概念和內容。實質性程序是指注冊會計師針對評估的重大錯報風險實施的直接用以發現認定層次重大錯報的審計程序。包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節測試以及實質性分析程序。(12)明確了對于特別風險的專門應對程序。如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，注冊會計師應當專門針對該風險實施實質性程序；如果針對特別風險僅實施實質性程序，注冊會計師應當使用細節測試，或將細節測試和實質性分析程序結合使用，以獲取充分、適當的審計證據。(13)首次提出了是否在期中實施實質性程序。注冊會計師如果在期中實施了實質性程序，仍然需要消耗進一步的審計資源使期中審計證據能夠合理延伸至期末，注冊會計師應當考慮是否在期中實施實質性程序。(14)指明了財務報表審計是一個累計和不斷修正的過程。隨著計劃的審計程序的實施，如果獲取的信息與風險評估時依據的信息有重大差異，注冊會計師應當考慮修正風險評估結果，并據以修改原計劃的其他審計程序的性質、時間和范圍。(15)明確了注冊會計師應當針對評估的風險設計細節測試。如在針對存在或發生認定設計細節測試時，注冊會計師應當選擇包含在財務報表金額中的項目，并獲取相關審計證據；針對完整性認定設計細節測試時，注冊會計師應當選擇有證據表明應包含在財務報表金額中的項目，并調查這些項目是否確實包括在內。(16)明確了審計工作記錄要求。注冊會計師應當針對評估的重大錯報風險實施的程序進行充分的審計工作記錄。包括記錄：對評估的財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施；實施進一步審計程序的性質、時間和范圍；實施進一步審計程序與評估的認定層次重大錯報風險的聯系；實施進一步審計程序的結果。
(四)第1301號準則 第1301號準則是在借鑒國際審計與鑒證準則第500號的基礎上，對我國原有的《獨立審計準則第5號――審計證據》進行修訂而形成的。此次重大修訂的內容有：(1)拓展了審計證據的內涵。原審計證據準則將審計證據定義為“注冊會計師在執行審計業務過程中，為形成審計意見所獲取的證據”。原審計證據準則對審計證據的內涵界定比較窄，注冊會計師收集
的審計證據更多體現的是與財務報表會計記錄相關的信息。修訂后審計證據準則將審計證據定義為“注冊會計師為了得到審計結論、形成審計意見而使用的所有信息”。新審計證據準則對審計證據的內涵要寬泛得多，不僅包括與財務報表會計記錄相關的信息，還包括其他信息。如(圖1)所示。
其中，第一類審計證據是“財務報表依據的會計記錄中含有的信息”。會計記錄中含有的信息是最基本信息。構成了財務報表最主要的內容，一般包括對初始分列的記錄和支持性記錄，如支票、電子資金轉賬記錄、發票、合同、總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調整，以及支持成本分配、計算、調節和披露的手工計算表和電子數據表。第二類審計證據是“其他信息”。其他信息是用來印證會計記錄中含有的信息是否真實、完整，指導注冊會計師如何識別、評估財務報表重大錯報風險，一般包括：注冊會計師從被審計單位內部或外部獲取的會計記錄以外的信息，如被審計單位會議記錄、內部控制手冊、函證函的回函、分析師的報告、與競爭者的比較數據等；通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據等；自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息，如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。(2)引進了“認定”的概念。原審計證據準則未將“認定”寫進準則，整個審計準則體系對“認定”概念重視不夠，新審計證據準則引入“認定”概念，并要求注冊會計師詳細運用認定指導具體審計目標，根據具體審計目標來設計和確定進一步審計程序。(3)將獲取審計證據的程序區分為總體程序和具體程序。原審計證據準則只列了六種具體的取證方法。修訂后的審計證據準則將注冊會計師獲取審計證據的程序區分為總體程序和具體程序，總體程序增加了風險評估程序，即包括風險評估程序、控制測試和實質性程序；具體程序中將六種具體的取證方法修改為八種，具體包括的內容前文已述及。其中，將“監盤”程序進行細分，因為“監盤”是“檢查記錄或文件”、“檢查有形資產”、“觀察”等具體審計程序的復合程序；增加“重新執行”具體程序；將原來的“計算”和“分析性復核”分別修改為“重新計算”和“分析程序”。(4)新增風險評估程序。根據風險導向審計準則體系的要求，注冊會計師應當通過了解被審計單位及其環境識別重大錯報風險，并針對評估的重大錯報風險設計和實施進一步的審計程序，因此，在修訂后的審計證據準則中增加“風險評估程序”，以此為手段通過了解情況作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。但風險評估程序并不能識別出所有的重大錯報風險，雖然它可作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎，但并不能為發表審計意見提供充分、適當的審計證據。為了獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師還需要實施進一步程序，包括實施控制測試(必要時或決定測試時)和實質性程序。(5)新增“重新執行”的具體審計程序。重新執行是指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，重新獨立執行作為被審計單位內部控制組成部分的程序或控制。如注冊會計師利用被審計單位的銀行存款日記賬和銀行對賬單，重新編制銀行存款余額調節表，并與被審計單位編制的銀行存款余額調節表進行比較。
三、審計風險準則對注冊會計師的影響
(一)對注冊會計師審計理念的影響注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風險的識別、評估與應對。注冊會計師為了實現審計目標。在計劃和實施審計工作時，應當保持職業懷疑態度，充分考慮可能導致會計報表發生重大錯報的情形。在審計和實施進一步審計程序時，注冊會計師應當將審計程序的性質、時間及范圍與識別和評估的風險相聯系，以防止機械利用程序表從形式上迎合獨立審計準則對審計程序的要求。注冊會計師必須針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質性測試。注冊會計師對重大錯報風險評估是一種判斷，并且內部控制存在固有限制，無論評估的重大錯報風險結果如何，注冊會計師必須針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質性程序，不得將實質性測試只集中在例外事項上。
(一)注冊會計師考試制度改革的必要性我國注冊會計師全國統一考試制度于1991年創立，至今已舉辦17次考試。已有累計14萬余人取得全科合格證，為我國注冊會計師行業的健康發展提供了重要的人才支撐。注冊會計師考試已成為國內聲譽最高的執業資格考試之一。隨著我國經濟社會的全面進步和改革開放的持續深化，特別是我國經濟與世界經濟的日益融合，對注冊會計師行業建設提出了更高的要求。因此在此背景下，現行考試制度需要進一步改革和完善。
(二)注冊會計師考試制度改革的總體目標注冊會計師考試制度改革的總體目標是，以《中國注冊會計師勝任能力指南》和《職業會計師國際教育準則》為指導，提升考試理念、充實考試內容、完善考試方式，建立起符合終身學習理念和充分體現勝任能力評價要求的考試制度，最終將我國注冊會計師考試打造成中國注冊會計師走向國際的“通行證”。
(三)注冊會計師考試制度改革的主要內容一是將注冊會計師考試劃分為兩個階段：第一階段，即專業階段，主要測試考生是否具備注冊會計師執業所需的專業知識，是否掌握基本技能和職業道德要求；第二階段，即綜合階段，主要測試考生是否具備在注冊會計師執業環境中運用專業知識，保持職業價值觀、職業態度與職業道德，有效解決實務問題的能力。考生在通過第一階段的全部考試科目后，才能參加第二階段的考試。兩個階段的考試，每年各舉行1次。基于第二階段的考試側重于考查考生的勝任能力，建議考生在參加第二階段考試前注意積累必要的實務經驗。二是調整考試科目。在現行考試制度5個科目的基礎上，進行分拆、補充和整合，對考試科目作以下調整：第一階段，設會計、審計、財務成本管理、公司戰略與風險管理、經濟法、稅法等6科；第二階段，設綜合1科。第一階段和第二階段各科目均不設英文附加題。三是調整成績有效期。第一階段的單科合格成績5年有效。對在連續5年內取得第一階段6個科目合格成績的考生，發放專業階段合格證；第二階段考試科目應在取得專業階段合格證后5年內完成。對取得第二階段考試合格成績的考生，發放全科合格證。
(四)新考試制度與現行考試制度的銜接新考試制度于2009年開始實施。現行考試制度在2009年仍繼續實施一年。2009年，具有現行考試制度下有效期內任一考試科目合格成績的考生，可以選擇按新考試制度或現行考試制度報名參加考試。按新考試制度報名參加考試的，其至2009年仍在有效期內的單科合格成績轉換為新考試制度下有關科目的合格成績。按現行考試制度報名參加考試，取得全部5個科目合格成績的，發放全科合格證；未取得全部5個科目合格成績的，其至2010年仍在有效期內的單科合格成績轉換為新的考試制度下有關科目的合格成績。單科合格成績的轉換方式是，現行考試制度下單科合格成績自動轉換為新考試制度下同名科目的合格成績。其中，現行考試制度下財務成本管理科目的合格成績轉換為新考試制度下的財務成本管理和公司戰略與風險管理2個科目的合格成績。新考試制度下。以轉換方式取得的單科合格成績有效期限統一至2013年。
(五)本科目新老考生考試銜接應注意的問題原有考試制度下的財務成本管理科目的合格成績可以轉換為新考試制度下財務成本管理和公司戰略與風險管理兩個科目的合格成績。但兩點值得注意：(1)2009年參加財務成本管理考試科目的考生，如果參加的原考試制度(老考生)且成績有效。可以換成新制度下的這二科合格成績；如果是按新制度考的財務成本管理，就不能換成二科的成績。因此對2005年通過財務成本管理的考生來說，如2009年估計能夠全部通過，則應參加原考試制度，這樣能在2009年拿到全科合格證書。如果2009年估計不能夠全部通過，選擇按新的考試制度報名參加考試時也不失為是一種權宜之計，因為2005年通過的財管務成本管理成績在2009年可轉換為新考試制度下的兩科成績，且有效期延長到2013年。(如不能全部通過，明年作廢并考2門)。(2)如果2009年老考生參加的參加原考試制度沒有獲得全部5科合格，則2006年至2009年的財管務成本管理成績都可轉換為新考試制度下的《財務成本管理》和《公司戰略與風險管理》2個科目的合格成績，有效期延長到2013年。只要今年通過參加的原考試制度財務成本管理的考生(老考生)，其一門相當于兩門。因此，對老考生而言，2009年財管務成本管理“含金量”最高，理應高度關注和重視。
二、新教材基本框架與重難點章節
(一)新教材基本框架全書包括兩大板塊(財務管理、成本管理會計)，共十七章。根據《財務成本管理》的篇章結構及其內容間的相互關系，可以把全書的內容大致分為六大部分：第一部分，財務管理的理論基礎(第一章)；第二部分，財務管理的分析工具(第二章)；第三部分，財務管理的基礎觀念(第三章)；第四部分，財務管理的內容(第四章至第九章)；第五部分，財務管理的專題(第十章)；第六部分，成本管理會計(第十一章至第十七章)。知識結構由圖1所示：
(二)重難點章節財務成本管理的知識體系的脈絡是非常清楚的。該書上篇財務管理以股東財富最大化作為財務管理的目標(這部分內容體現在本書的第一章中)；要達到股東財富最大化的財務目標，企業財務管理就必須對企業資金的籌集、投放和使用、分配等內容進行具體的管理(這部分內容體現在該書的第四、五、六、七、八和九章)；在管理過程中要始終保持兩最基本的觀念：即資金時間價值和風險價值觀念(這部分內容體現在該書的第三章中)；并要求利用財務分析，即對已完成的財務管理工作進行分析評價、總結經驗教訓為未來財務管理預測和決策的制定提供財務信息(這部分內容體現在該書的第二章中)，由于財務管理的核心問題是創造價值并衡量價值(這部分內容體現在該書的第十章中)。該書下篇成本管理會計包括成本會計，其中成本會計部分為企業經營管理提供所需的數據和信息，并參與經營管理，以達到降低成本、費用，提高經濟效益的目的(這部分內容體現在該書的第十一、十二和十三章)；而管理會計部分則幫助管理當局對資源的最優化作出決策，目的是經濟效益最優化，其達到目的的手段是調動一切積極因素(這部分內容體現在該書的第十四、十五、十六和十七章)。由以上可以看出：教材中的第四部分財務管理的內容是最重要的出題內容；而第二部分財務管理的分析工具、第三部分財務管理的基礎觀念、第五部分財務管理的專題和第六部分成本管理應作為考試的次重點；第一部分財務管理總論則作為一般掌握。
三、考試趨勢及命題規律變化預測
(一)考試難度變化由于公司戰略與風險管理是對現行考試制度的財務成本管理科目的分拆，并補充了現代市場環境下風險管理方面的內容和內部控制方面的內容。第二階段的綜合科目是對現行考試制度主要科目有關實務內容的歸并、補充和整合。因
此，新考試制度下的會計、審計、財務成本管理、經濟法、稅法要比現行考試制度下同名科目的綜合應用要求相應減少。根據相關政策，新考試制度下第一階段考試的難度比現行考試制度降低。第二階段的綜合科目將對考生的實務能力提出更高的要求。
(二)題型、題量及難度預測一是題型、題量預測。根據2009年的新考綱，該科目的題型、題量將發生變化，題型為單選題、多選題、計算題和綜合題四種。題量將在47題左右。客觀題占50％左右，其中，單選題20題、多選題20題；主觀題占50％左右；其中，計算題估計在5題左右，綜合題在2題左右。二是試題難度預測。雖然2009年《財務成本管理》考試輔導教材具有內容更新量大、知識要點繁多、計算分析復雜、綜合性強等特點。但筆者預計2009年該科目總體難度系數會有較大幅度的下降，依據大綱，應更強調以書為本，在吃透教材的前提下，掌握基本知識、能力和技能。
(三)命題預測第一部分財務成本管理總論(1章)：考生應重點關注財務管理的目標、假設和理財原則的理解及應用，考客觀題。本部分估計2-4分。要求考生通過閱讀理解教材，熟悉基本內容。第二部分財務管理的分析工具(第2章)：考生應重點關注運用改進的財務分析體系指標的計算與分析，易出計算題。本部分估計8～10分，要求考生通過研究教材，掌握基本指標計算與分析。第三部分財務管理的基礎觀念(第3章)：考生應熟練掌握特殊年金的計算和有效年利率、折現率的換算以及風險計量易出客觀題。本部分估計4～6分，要求考生熟練掌握公式，并學會在后面章節計算中的運用。第四部分財務管理的內容(第4-9章)：考生應高度關注不確定性及特殊情況下的投資決策，易出綜合題；存貨的決策和布萊克一斯科爾斯期權定價應作題掌握。該部分估計35―40分，要求考生認真精讀教材，全面掌握其主要內容。第五部分財務管理的專題(第10章)：考生應嚴重關注調整現值法以及企業價值評估各參數估計與綜合計算，易出主觀題。本部分估計10～15分。要求考生通過對教材計算公式與模型的熟練掌握，側重模型參數的估計與應用。第六部分成本管理會計(第11―17章)：考生應著重關注標準成本法結合傳統產品成本的分配方法(約當產量法)以及作業成本法比較計算，易考主觀題；另外，短期經營決策與經濟增加值的計算考生也不容忽視。本部分估計30～35分，要求考生全面熟悉教材，掌握其重點內容。
四、學習方法指導
(一)制定具體的學習計劃凡事預則立，不預則廢。制定一個詳細周密而又切實可行的計劃，就有了一個良好的開端。考生們也可以根據課程輔導的進度，合理安排自己的學習計劃。筆者建議采用“有所側重”的原則來分配寶貴的學習時間。“有所側重”有兩層含義：側重薄弱章節：前期側重理解性章節，如第3章、第4章、第7章、第10章等后期側重記憶章節，如第1章、第8章、第9章等；側重當年新增、變化的內容，因為近年新增、變化的內容當年一般要考到，如第5章、第17章等；總之，考生只有按照考試大綱與輔導教材的要求，采取“全面復習，抓住重點，突破難點，熟練掌握”的策略，才能為應試打下良好基礎。
(二)教材至少看三遍 第一遍粗讀，不求甚解，只要求了解《財務成本管理》一書的大概知識體系，對主要的內容快速瀏覽，做適當的標記。第二遍精讀，仔細閱讀教材各章節，適當選擇習題加以練習并鞏固主要知識點，對于難度較大的章節，可適當閱讀相關參考資料，以加深理解；同時為了提高應試能力，可選取一到兩本教材精講精讀等考試輔導叢書，通過練習力爭實現從“工作經驗”到“考試模式”的轉變，從“知識點”向“考試分數”的轉換。第三遍串讀，這一階段，一定要注意知識點的前后聯系和融會貫通，應快速看書，尋找自己還未記牢的知識點，對其進行重點突破，只有深刻理解其要點，反復演練習題，弄懂其原理和熟練掌握計算方法，才是考生制勝的法寶。
從2012年注冊會計師各科的考試情況來看，計算機考試這一新方式對各科目的考試都產生了一定程度的影響，其中對《稅法》和《財務成本管理》所造成的不利影響最大，考生普遍反映存在輸入不快捷、查看不便等問題；但與此同時，機考也讓報考《審計》、《公司戰略與風險管理》和《經濟法》這幾科的考生擺脫了大量文字書寫的負擔。
日前，中國注冊會計師協會已經將2012年度考試試題、參考答案和評分標準放入機考練習網站，考生可在備考時作為分析參考資料，細細研讀。本文將對2012年各科目的考題進行深入分析，并提出一些復習建議，以幫助考生更加順利的應對2013年考試，最后與考生分享幾點機考模式下的考試技巧。
一、考題分析
根據中國注冊會計師協會公布的數據：“2012年度專業階段考試有54萬人報名，累計報考135萬科次，平均出考率為43%；綜合階段考試有1.3萬人報名，平均出考率為90%。在全國共設有700多個考點、6400余個考場。以出考人數為基數，以60分為合格分數線，2012年度專業階段各科目平均合格率為26.58%，綜合階段合格率為41.15%。”從公布的數據來看，專業階段考試的通過率較以前年度有略微上升，考慮到機考環境下考生的適應性問題，2012年試題的整體難度有所下降。為方便考生更好的了解，下面筆者將分科目來對2012年考題進行分析：
《會計》：從2012年考試考生反饋的信息來看，本科目的考試試卷整體難度有所降低。首先就客觀題部分而言，比重較去年相比有一定程度的提高，一共有16個單選和10個多選，總分一共是44分。這當中大約有75%的單選涉及到計算，其余25%左右的都是基礎的概念性題目，然而相較于單選中如此高比例的計算題，多選基本上未涉及到計算。從客觀題的出題形式來看，難度與往年相比明顯降低，每個題目都只是單個獨立的選擇題，不再有情景模式的選擇題。而且題干閱讀量明顯減少，很多考題都能很快做出判斷。再來看主觀題，主觀題部分一共有4個綜合題，雖然題量相較于往年而言并未減少，但是主觀題題干閱讀量得到了一定的簡化，降低了試卷的閱讀難度。總體而言，2012年試題所囊括的考核點和內容變化不大，但是計算量大幅減少，主要考查對重要交易的會計分錄掌握。
《審計》：首先從考試題量上來講，2012年的審計試題一共包括25個單選和10個多選，簡答題仍然是六道題，綜合題只有一道，減少了一道，題量減少力度較大。其次，就考題本身而言，客觀題難度較低，很多都屬于能迅速做出判斷的，考查的知識點難度不大。不過需要提醒考生注意的是，不少題目涉及到細小的知識點，而這些知識點可能也正是很多考生在復習時容易忽略的。主觀題部分的知識點考查風格和出題模式都沒有太大的變化，考生在做題時不會感覺太難。從2012年的考題來看，職業道德、審計目標和審計程序、審計抽樣、風險的識別與評估和應對、銷售與收款循環、采購與付款循環、集團財務報表審計和審計報告等仍然是考試的重點。整體來看，2012年的審計考試重點突出，考題覆蓋面廣，主要考查考生的職業判斷能力，充分體現了風險導向審計的理念。
《財務成本管理》：2012年財務成本管理試題與其他科目相比有一個明顯的特點，即在做客觀題時，有不少題目通常會需要將所有選項判斷一遍才能得出正確答案，也就是說這些題目所設計的選項是從各個方面來考查題干內容，考生無法迅速做出判斷得出結論。因此，考生在考試中，可能會有一種舉步維艱的感覺，每做出一個題目都需要費不少時間和精力。再來看計算題和綜合題，雖然這一部分的難度適中，但是從考生的反饋情況來看，輸入不便、閱讀難度大等是考生在主觀題作答時遇到的最大障礙，不少考生都表示這些難點正是機考實施后不適應的，足以可見機考改革對該科目的影響非常大。其實若單從考試試卷的分析情況來看，2012年該科目的考題重點突出、難度不大，與其他科目一樣，綜合題也減少了一道，題量減少幅度較大。筆者認為之所以考生普遍反映無法做完，可能并不在于該科目的考題難度大，而是源于大部分考生對于該科目考試在計算機環境下操作不熟練，或未能掌握好考試的一些答題技巧。
《公司戰略與風險管理》：本科試卷包括24個單選、14個多選、4個簡答和1個綜合題，題量與往年相比沒有太大的變化，客觀題的分值和主觀題的分值基本上各占一半。細細研究2012年的考題就會發現，雖然題量相對而言較大，但是題干的閱讀量大大減少，降低了考試的難度。在計算機上進行作答讓考生獲益不少，首先這不僅讓考生擺脫了繁重的文字書寫負擔，而且還能讓考生通過“復制”功能來提高答題的速度。其次，這種考試方式對于語言組織能力較弱的考生也有一定的幫助。在計算機答題狀態下，考生只需輕點鼠標便可以及時調整有關語序來重新組織自己的語言，這種方式相對于紙質作答，全然不會影響到試卷的整潔，還能保證高質高量的作答。2012年的考題，無論從簡答題還是綜合題來看，都更傾向于采用情景模擬這種方式來進行考查。采用這種提問方式更有利于考生跳出書本知識的束縛，更好的實現本科目測試的目的。
《稅法》：從客觀題的構成上來看，38個選擇題中大約只有30%的題目涉及到計算，其余全是考查考生對稅法中某些條例的掌握情況。從其考查的內容來看，客觀題的輻射面很廣，除了三大流轉稅和兩大所得稅以外，還有很多考題都涉及到小稅種。再來看主觀題，簡答題基本沿襲了以往的出題風格，只是題干閱讀量有一定的減少，從而降低了難度，而綜合題則從2011年的三個題減少到兩個，題量減少幅度較大。縱觀2012年稅法考題，綜合題可謂是其中的一大亮點。從出題風格來看，綜合題出題思路很寬，其中不乏與實務的結合，如采用稅務籌劃方式來考查，對于這類實務性較強的題目，往往正是大多數考生不擅長的。通過對2012年考題的剖析，可以看到現在的稅法考試體現了一種趨向，即考生不應僅僅具備稅法所要求的計算能力，還要具備將稅法運用到實務工作中的能力。后一種能力的培養需要考生平時多閱讀、多積累，充分打開自己的眼界，跳出書本來掌握實際中稅務知識的運用。隨著注冊會計師行業的日益發展，筆者相信考題與實際運用的結合會在以后的考試中得到延續，考生在平時復習中要注重培養解答這類問題的能力。
《經濟法》：作為注冊會計師考試中比較簡單的一門課程，經濟法一直是考生獲取信心的源泉。然而2012年本科目的考試讓不少考生感覺難度較大，這主要體現在三個方面：首先是在題量上，相較于其他科目而言，本科目題量未減少，與2011年基本保持一致，這就使得新考試方式所帶來的不利影響被放大，大部分考生都無法在有限的時間內來完成考題。其次，認真分析過考題的考生會發現，2012年考題的閱讀量較大，連客觀題也不例外。正是這種大的閱讀量增加了答題難度，因為這既不利于考生快速把握并分析題目，也容易給考生帶來一種強烈的壓迫感和緊張感。最后，從考題的內容來看，客觀題考查的知識點很細，很多都是考生在復習中容易忽略的。案例分析題部分則突出了“新穎”二字，更加側重于考核考生處理綜合性實務問題的能力，而不僅僅局限于書本中各獨立章節的內容。此外，案例題還很好的將各個章節之間的相關知識點串連起來，使得題目的章節跨度大，解答較難。通過以上的分析，筆者建議考生在以后的考試中，應重視該科目的復習。
分析完專業階段的六科考試，再來談談綜合階段的考試。
《職業能力綜合測試》：顧名思義，這項考試考查的是考生綜合運用自身所學的知識來處理問題的能力，其要求考生在掌握專業階段各學科知識和基本技能的基礎上，通過必要的經驗積累，能夠綜合運用各學科知識和相關技能對職業環境中的實務案例進行信息的篩選、甄別和判斷，識別業務問題的性質、影響和要求等。職業能力綜合測試由兩張試卷組成：以鑒證業務為核心的試卷一；以技術咨詢和業務分析為核心的試卷二。每張試卷都是一個篇幅較長的案例，要求考生根據案例材料回答問題，這些問題可能出自專業階段六科考試的任一部分，由此也足以看到綜合階段考試的復習難度是較大的。
從2012年的綜合考試來看，主要有以下幾大特征：
1、與前兩年的綜合考試相比，題干閱讀量明顯減少。雖然每份試卷仍然是由一個案例組成，但是案例材料相較以往而言，案例背景介紹有一定減少，閱讀難度下降，而且題干主旨突出、簡單明了。
2、雖然綜合階段的考試一再強調綜合性，但事實上考題卻沒有考生想象中那么難，各個科目的知識點在考題中還是可以相互拆開來看，只是在做題時科目之間的跨度會比較大。從2012年的考題內容來看，部分問題甚至可以脫離案例材料直接進行解答。
3、從試卷的整體上來看，考題并不是很難，基本上沿襲了前兩年的出題風格。考題仍以簡答分析為主，計算為輔，且計算題難度不大。就簡答分析題的難度來看，雖然綜合考試大綱要求考生擁有處理實際業務的能力，但是考慮到出題難度及閱卷操作難度大等原因，考題一般還是會圍繞書本上的知識來展開，因此復習還是不能脫離書本。此外，需要注意的是，綜合階段的考試范圍雖囊括了專業階段六科的知識，但考題基本上都是圍繞考綱指定的重點范圍來展開，并且部分類似的考點多次出現在考試中。
4、再次加大了英語測試的比重。2010年英語測試題為10分，2011年英語測試題增至14分，而2012年提高到了18分。從英語題的考查內容來看，在2012年的幾套綜合考試試卷中，英語題分值較為分散，且英語題不再僅以單一的題目出現，每份試卷都會涉及到兩至三個英語題。題目的考核范圍很廣，內容可能涉及各個科目的任一知識點。
針對綜合階段的測試，筆者主要強調三點
1、綜合階段的真題十分寶貴，考生一定要反復看、反復記。筆者建議考生在備考時先將真題分析一遍，以對綜合階段的考試有一個大體的了解，并記下以前考試的重點。
2、對于英語題這一部分的復習，筆者建議考生可以收集各專業的英語高頻詞匯來記憶，專業詞匯對英語題的解答非常重要。對專業詞匯來說，考生其實只需掌握到熟悉的地步，看懂并進行判斷即可，至于判斷的理由，也基本上只需用到一些常用詞匯。
3、模擬題很重要。建議考生在考前選擇幾套質量較高的模擬題（如中華會計網校的）進行訓練，最好能將部分考點背下來。此外，模擬題中的英語題也要做，實在不會的，至少要將當中的一些詞匯、語句讀熟，一來練練語感，二來可以記住一些常用的語句以備考試之用。
二、考試技巧
要在考試中取得勝利，除了認真復習書本知識外，還要掌握一些應試的技巧。根據注冊會計師考試的特點，現總結一些應試技巧與解題方法，僅供各位考生參考：
（一）合理安排考試時間
在看到試卷之后，考生不要急著答題，可以先大致瀏覽一下題量和題目的分值，以合理安排答題時間。我們首要目標是先把題做完，不會的題目不要做過多的停留，可以先做后面的題，也許后面的題并不難。一直以來讓考生十分頭疼的就屬綜合題，通過對近幾年的考題研究、分析，筆者發現，綜合題往往會給出大量的信息資料，給人一種難以突破的感覺，但其涉及的問題并不會很難。綜合題對考生的要求是，在有限的時間內從大量的信息中挖掘出有用的部分，進行提煉、形成自己的觀點。考慮到考試中綜合題分值都較重，考生在考試時需把握好答題速度，盡可能預留一部分時間來解答綜合題，實在沒時間的可以考慮戰略性的放棄一個簡答題，先做分值較高的綜合題。
（二）注意語言的簡潔
考生答題時一定要思路清晰，可以將答案分成一個個的小點，并按照順序進行編號，這樣不僅能提高答題效率，而且還能讓閱卷人員迅速了解你的觀點。關于答題，很多考生都存在一個誤區，即考試時答案寫得越多分數越高，其實不然，大篇幅的文字往往會傳遞一種信號——其實你并未真正把握題目的意思，而且這樣也不利于閱卷人員把握答案的關鍵點。因此，考生在答題時一定要認真讀題，抓住關鍵點，簡潔明了。
（三）注意語言的邏輯
部分文字性較強的科目，在題目所給的資料中就隱含著一些答案，考試時可以從資料區中直接復制部分內容，節約考試時間。但是有一點需要注意的是，考生不能只是簡單的將材料復制過來，一定要有自己的觀點，否則也很難得到分數。對于復制過來的內容，考生要注意與自己的觀點進行銜接，使答案看起來語句通順、有邏輯，讓閱卷人員迅速看清你的觀點。
（四）注意答題技巧
對于案例分析題，考生可先看后面的問題，根據問題在材料中找到所需的資料再來解答，這樣能幫助考生快速找到所需材料，節約考試時間。這種方法對綜合階段的考試也十分有用，綜合階段的考題材料多、問題多，但是基本上材料的順序和問題的順序大體上是一致的，因此考生完全可以采用這種方法來答題。
（五）適應機考環境
畢竟考生參加機考經歷不多，考前加強機考訓練也就非常有必要了。考生通過機考訓練可以充分適應機考環境和電子化試題模式，掌握機考系統的使用方法和答題方式，達到強化演練適應機考的目的，從而提升上機考試能力和技巧，提高答題效率。例如中華會計網校機考模擬系統就設計的比較好，在考試界面和功能設置與機考系統一致，還增加了一些打字練習等附加功能，并且可以在各章節學習時就可練習。機考的使用技巧應在平時訓練時就使用。如復制、粘貼、恢復就可使用ctrl+C、Ctrl+V、Ctrl+z等快捷鍵；在使用計算器時，可將答題中的公式算式直接復制到科學計算器去計算，除了在答題中使用算式（閱卷卷老師看得懂這些符號）外，也可使用用公式編輯器，這個公式編輯器一定要先練習才能熟練掌握。考試系統支持多種輸入法，在考試前應多加練習，掌握乘除號、分式、上標、下標等符號的快速輸入，以節省時間，例如，如果考試時想輸入“正確”，但是輸入時輸成了“zhongque”，此時只需按一次退格鍵backspace，就能將“zhongque”整個字符串全部刪除，而不是只刪除“e”。這樣一來，如果考生習慣連續刪除的話，有時也會將此前已經輸入的文字信息一并刪除，浪費考試時間。
（六）注意細節問題
由于每場考試都要提前進考場，考生可以在找到自己的座位之后，檢查一遍考試相關的硬件設施是否有問題，如測試鍵盤的每個鍵是否有效，鼠標是否靈敏等，以免考試時才發現，浪費考試時間。如果在考試中計算機出現了故障（如黑屏、死機等），考生不必擔心試卷的保存問題，計算機后臺會自動為考生保存，而考試時間也會在故障時點自動暫停，待考生重新登陸后才會繼續計算考試時間。因此，在故障排除期間，考生只需沉著冷靜，等待考官處理。另外，如果考生擔心考試時受到其他人鍵盤敲擊聲音的影響，可以提前準備一副耳塞，以排除外界干擾。
一、近三年命題內容分值分布對比
(一)近三年考試題目類型及分數 從上表中可見，今年的《財務成本管理》考試題型仍包括客觀題和主觀題兩部分。客觀題包括單選題、多選題和判斷題；主觀題包括計算題和綜合題。
但三年的《財務成本管理》題量在逐年下降，客觀題和主觀題的比例也相應變為36％和64％，客觀題分數比重下降，主觀題分數比重上升，其中值得關注的是判斷題由原來的每題判斷正確的得1分判斷錯誤的倒扣1分，今年變成了判錯倒扣0.5分；顯然．改變了考試規則，相應的提高了得分率，結合整個卷面試題難度系數的下降，筆者保守估計今年的合格率不會低于15％；但主觀題的題量上升到了7題，命題更注重對考生的實際操作能力和分析能力，不過主觀題的難度卻在下降，比如計算題第4題“修正的相對價值法”、綜合題第2題“時機選擇期權決策”，就是教材例題的重演。
(二)近三年命題各章所占題量及分值的分布從上表可以看出，2007年考卷第四章財務估計、第十章企業價值評估以及第十一章期權估價這三章財務管理核心內容合計考分竟達50分，這也足以說明2007年考題主要集中考核實務操作能力，尤其是重視應用、分析、綜合與評價能力的測試，減少了對記憶能力和理解能力的測試，以通過試題評價考生的基本執業能力，基本符合注冊會計師考試命題的基本原則：全面考核，突出重點，理論聯系實際，注重考查考生從事注冊會計師執業的實務操作能力。但今年考卷中第五章投資管理、第十四章成本控制沒有考分。
由于2007年《財務成本管理》教材修訂、新增內容占教材總量的20％左右，但其修訂、新增內容出題的分值將近50％，比如，第一道綜合題通過編制預計利潤表和資產負債表利用實體現金流量法、股權現金流量法和經濟利潤法的股權價值評估、第二道綜合題時機選擇期權的決策，幾乎都是今年教材修訂或新增內容。由此可見，注冊會計師考試財務成本管理教材每年都有調整，而每年調整的內容就成為當年命題的重點所在，2007年試卷的這個特點尤為突出。
通過上面扼要分析可知，考生有效地借鑒以前年度試題，對于更好地把握財務成本管理的知識結構和考試命題方向具有非常重要的意義，但考生要嚴格按照考試大綱規定的范圍和指定的輔導教材認真進行全面、系統的學習，而且要對注冊會計師資格考試情況和要求有所了解，并進行有針對性的學習準備，這才是廣大考生相關的有力保障。
二、對2008年CPA考生應試的幾點啟示
(一)命題覆蓋面寬，重點突出，與注冊會計師執業聯系密切 從近三年試題分析中，不難看出，財務成本管理考試知識覆蓋面廣，指定輔導教材中的幾乎各章都有考題(2007年除外)；因此，考生一定要按大綱規定范圍全面復習準備，放棄盲目猜題押題的僥幸心理。但是，財務成本管理知識體系本身是有重點的，考生應當在全面熟悉輔導教材的基礎上，善于從中歸納出各章節的重點內容，再進一步地進行有重點的學習和準備。教材的重點內容往往是考試的重點，在學習時，對重點內容要多看、多做練習．力求熟練掌握教材的重點內容。難點內容往往是學習備考過程中的絆腳石，要花功夫突破難點。難點內容有些是共同性的，有些內容則因人而異。突破難點的方法是，認真閱讀教材相關的內容，理解教材的思路。同時，對教材的例題反復閱讀、體會。
(二)試卷題量大，難度較高，有很強的靈活性，要求理論聯系實際，熟練運用綜合知識財務成本管理近三年試題平均36題，在規定的考試時間內，完成這么多的試題，不僅要求考生要牢固掌握基本概念、基本理論、有關公式和典型例題，而且還要求考生要多做練習，通過練習提高答題速度和準確性，提高綜合分析能力。對計算題要求熟練運用公式，簡捷清晰地列出解題步驟。對綜合題要求具備分析運用能力，熟悉各章節知識體系的銜接。這些都要求考前學習時有所練習和準備，才能在考試中快捷地作出判斷和處理。在此需要強調的是，考生要學好財務成本管理這門學科，總體上要掌握三個基本：第一，要掌握財管的基本理論，主要指有關基本概念、基本原則以及基本特點，如時間價值、風險、最佳資金結構等。這些內容是掌握財務成本管理方法的基礎，必須下功夫反復的記憶和理解；第二，要掌握財務成本管理的基本方法，主要是財務決策的方法、財務分析的方法以及財務評價等方法，如企業價值評估、改進后財務分析體系等這些內容會涉及到一些較深奧的數學、統計知識，對某些考生有一定難度，考生要下一定的功夫；第三，要掌握財務成本管理的基本技能，考生對書中涉及到的內容，應系統的掌握其計算前提，步驟及注意點，弄清業務處理的原理，公式的演變，數據的來源，方法的選擇，理論的獲取以及案例的啟示等。通過記憶公式一案例練習一總結公式，不斷反復，從而提高自身綜合分析問題和解決問題的實務操作能力。
