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第1篇

關(guān)鍵詞：會計電算化；記賬；反記賬；運用

一個以計算機為載體的當(dāng)代電子技術(shù)和信息技術(shù)為處理工具的會計電算化系統(tǒng)，就是以各個功能模塊組合工作方式代替人工自動完成賬務(wù)處理工作。

一、“記賬”與“反記賬”功能的可行性和必要性

1.“記賬”與“反記賬”功能的可行性

記賬也稱為登賬，是將所做的憑證記錄到具體的相關(guān)賬簿中去的過程。在手工方式下，記賬是由會計人員根據(jù)已審核的記賬憑證，以及所附有的原始憑證進(jìn)行逐筆或匯總后登記有關(guān)的總賬和明細(xì)賬的過程。在電算化條件方式下，記賬是由記賬權(quán)限的操作員發(fā)出記賬指令，由計算機按照預(yù)先設(shè)計的記賬程序，自動地進(jìn)行合法性檢查、科目匯總、登記賬簿等的過程。記賬憑證審核，并由出納簽字后，即可以進(jìn)行登記總賬、明細(xì)賬、日記賬及往來賬等操作。正確采用記賬向?qū)Х绞剑褂涃~過程更加明確，記賬工作由計算機自動進(jìn)行數(shù)據(jù)處理，不用人工干預(yù)。反記賬是將本月已經(jīng)登記入賬的記賬憑證有錯誤予以取消、予以更正的方式，利用“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”功能，將本月已記賬的憑證恢復(fù)到記賬前的狀態(tài)，進(jìn)行修改、審核后再進(jìn)行記賬，它是記賬的逆操作。

2.“記賬”與“反記賬”功能的必要性

在記賬過程中，需要正確選擇記賬范圍。如果是第一次記賬時，若期初余額試算不平衡，系統(tǒng)提示將不能記賬；上月未結(jié)賬，本月不能記賬；沒有審核的憑證將不能記賬，應(yīng)該滿足記賬范圍應(yīng)小于或等于已審核范圍；作廢憑證不需要審核，可直接記賬。記賬是由電腦自動進(jìn)行的，一旦斷電或其他原因造成中斷后，會計人員將無法了解到電腦到底已經(jīng)登記了多少張憑證，因此，系統(tǒng)將自動調(diào)用“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”功能恢復(fù)數(shù)據(jù)，然后需重新執(zhí)行記賬命令。企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，經(jīng)過制單、審核、記賬操作之后，應(yīng)形成了正式的會計賬簿。如果賬證數(shù)據(jù)信息混亂、不符。存在已記賬的錯誤憑證，不僅影響會計信息使用，而且影響會計工作效率。如果有“反記賬”功能，就可以把錯誤憑證全部更正后再重新記賬。這時，賬簿中的錯誤信息就可以大大減少，使賬簿信息更真實，數(shù)據(jù)更準(zhǔn)確。當(dāng)計算機意外斷電、病毒侵襲等導(dǎo)致記賬過程意外中斷時，會計人員便無從下手。為了防止數(shù)據(jù)丟失，可以進(jìn)行“反記賬”操作，恢復(fù)到可控制階段。《會計核算軟件基本功能規(guī)范》中規(guī)定，會計軟件應(yīng)當(dāng)提供不可逆的記賬功能，確保對同類已記賬憑證的邊續(xù)編號，不得提供對已記賬憑證的刪除和插入功能，不得提供對已記賬憑證日期、金額、科目和操作人的修改功能。因此，需要恢復(fù)到“最近狀態(tài)”就需對不確定的數(shù)據(jù)處理進(jìn)行“反記賬”。

二、“記賬”與“反記賬”功能的應(yīng)用分析

計算機內(nèi)憑證數(shù)據(jù)的編輯是以是否結(jié)賬為標(biāo)準(zhǔn)，而不是以是否記賬為標(biāo)準(zhǔn)。這是因為，電子記賬異常迅速，只要沒有結(jié)賬，編輯當(dāng)月已記賬的憑證數(shù)據(jù)后，可以重新記一次賬，刷新當(dāng)前會計期中數(shù)據(jù)表的電子賬記錄，使賬證相符。另一方面，記賬是結(jié)賬的前期工作，已結(jié)賬的機內(nèi)憑證數(shù)據(jù)肯定已記賬，只要尚未結(jié)賬，就屬于當(dāng)前會計期，這樣的計算機內(nèi)憑證數(shù)據(jù)，都可以進(jìn)行修改。大量的錯誤憑證被登記入賬后會導(dǎo)致賬證不符，這種情況在企業(yè)試運行期間非常容易發(fā)生。如果沒有反記賬功能，則影響會計信息的使用。從企業(yè)內(nèi)部控制制度來看，則違背了內(nèi)部控制制度的目標(biāo)，不能保證處理的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容及有關(guān)數(shù)據(jù)符合有關(guān)規(guī)章制度的合法性；不能保證處理的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容及有關(guān)數(shù)據(jù)有利于提高經(jīng)濟(jì)效益和工作效率的合理性。如果有“反記賬”功能，就可以先取消記賬，把錯誤的憑證全部更正后再重新登記入賬。這樣才能保證數(shù)據(jù)處理及時，為管理提供信息。

三、運用“記賬”與“反記賬”功能的限制條件

財政部頒布的《會計電算化管理辦法》規(guī)定，采用電子計算機替代手工記賬的單位，應(yīng)當(dāng)使用的會計軟件達(dá)到財政部的《會計核算軟件基本功能規(guī)范》的要求。在所有會計軟件中，記賬都是必備功能。計算機記賬是將未記賬憑證的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)入到賬簿數(shù)據(jù)庫中去。因此，“記賬”的操作者必須是得到系統(tǒng)管理員授權(quán)的原記賬人，記賬人員應(yīng)對賬簿的正確性負(fù)完全責(zé)任。現(xiàn)有會計軟件的解決方案是在記賬報告中會顯示未記賬憑證，未審核憑證、未出納簽字等。例如記賬憑證中有些憑證沒有審核或未經(jīng)出納簽字，屬于不能記賬的憑證，可根據(jù)操作提示注意修改后，直到確認(rèn)無誤后再記賬。反記賬是記賬的一種特殊形式，它只有在特殊情況下才能使用。反記賬的恢復(fù)方式有恢復(fù)最近一次記賬前狀態(tài)和月初狀態(tài)。從本質(zhì)上講，它也是對錯賬的一種更正行為。為了保證記賬操作的嚴(yán)肅性，避免濫用反記賬功能，操作者必須同時得到系統(tǒng)管理員授權(quán)才能實施反記賬。同時，記賬只能在結(jié)賬前進(jìn)行。一旦結(jié)賬，就意味著已經(jīng)沒有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要處理，不允許再輸入本期的記賬憑證，也不允許再對本期經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行“記賬”和“反記賬”。同時記賬在選擇記賬范圍時，可輸入連續(xù)編號范圍，也可輸入不連續(xù)編號，是按記賬范圍中的憑證號或日期逆序連續(xù)進(jìn)行的，而反記賬的范圍是以賬簿數(shù)據(jù)庫的最后一條記錄或者說是最后一張已記賬憑證為起點，來確定反記賬的記錄數(shù)，而不能允許從賬簿數(shù)據(jù)庫中間任意抽取幾條記錄作為反記賬的范圍。然而，“反記賬”功能更容易發(fā)現(xiàn)具體工作中的失誤，能正確評價會計工作人員的工作質(zhì)量。同時，為了提高企業(yè)的工作質(zhì)量，提高企業(yè)財務(wù)會計經(jīng)營管理及時提供準(zhǔn)確的信息資料起到一定的鞭策作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]張明麗.淺議會計電算化中“反記賬”的運用[M].北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社,2013.

第2篇

關(guān)鍵詞：會計電算化 反審核 反記賬 反結(jié)賬 逆向操作

中圖分類號：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2011）01-176-02

會計電算化在我國的迅速普及和飛速發(fā)展使我國的會計工作發(fā)生了巨大的變化，它的實施在會計工作效率的提高、工作質(zhì)量的改善、工作職能的轉(zhuǎn)變、會計人員素質(zhì)的提高等方面起到了積極的促進(jìn)作用。當(dāng)我們在談到會計電算化發(fā)展的同時，必然要提及與之密切聯(lián)系的財務(wù)軟件的發(fā)展，會計電算化的發(fā)展實質(zhì)上是依托于財務(wù)軟件的發(fā)展而發(fā)展起來的。為了迎合財會人員的實際工作需要，解決和糾正會計核算工作中出現(xiàn)的差錯問題，財務(wù)軟件產(chǎn)品中都提供有“反審核、反記賬、反結(jié)賬”的逆向操作功能。逆向操作功能的使用確實給財會工作帶來了諸多方便，它在更正會計核算中的工作差錯，減少系統(tǒng)中可能留存的大量的冗余會計信息，保證會計電算化核算的準(zhǔn)確性，提高會計基礎(chǔ)工作質(zhì)量方面起到正面的積極作用，但同時也產(chǎn)生了一些負(fù)面的效應(yīng)。

一、“逆向操作”功能的基本內(nèi)涵

“反審核、反記賬、反結(jié)賬”的逆向操作功能能夠?qū)崿F(xiàn)對會計工作差錯的“無痕跡”修改。所謂“無痕跡”修改，即對會計數(shù)據(jù)進(jìn)行修改時不留下任何曾經(jīng)修改過的線索和痕跡。

1.反審核。在會計電算化條件下，財會人員根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)填制的記賬憑證需要經(jīng)過審核人員的審核后才能進(jìn)行記賬，在記賬前，若發(fā)現(xiàn)“已審核但未記賬的記賬憑證”有誤，可通過“反審核”操作予以更正。“反審核”，又稱“取消審核”，它是審核的逆向操作，就是將已經(jīng)審核的會計憑證取消審核標(biāo)記，使之恢復(fù)到審核前的狀態(tài)，以便對其進(jìn)行修改或增刪操作。

以下以用友財務(wù)軟件為例，介紹在會計電算化環(huán)境下“逆向操作”功能的操作步驟及方法。

對于“已審核但未記賬”的錯誤憑證，不能直接在記賬憑證上進(jìn)行修改，而應(yīng)首先由審核操作員執(zhí)行“總賬系統(tǒng)”“憑證”“審核憑證”功能命令，進(jìn)行“取消審核”（也稱為“反審核”）操作后退出；然后由填制憑證操作員進(jìn)入總賬系統(tǒng)，在“填制憑證”功能中，調(diào)出該張錯誤憑證進(jìn)行修改，修改完成后保存退出；最后由審核操作員再次進(jìn)入總賬系統(tǒng)，執(zhí)行“總賬系統(tǒng)”“憑證”“審核憑證”命令，重新對該張已修改過的憑證進(jìn)行“審核”操作，否則，系統(tǒng)不允許進(jìn)行記賬操作。

2.反記賬。無論在手工會計還是在電算化會計中，都要根據(jù)已審核的記賬憑證登記賬簿，稱之為“記賬”，而“反記賬”又稱“倒記賬”，則是將已經(jīng)登記入賬的會計數(shù)據(jù)予以取消，使之恢復(fù)到記賬前的狀態(tài)，它是記賬的逆向操作。

對于“已記賬但未結(jié)賬”的錯誤憑證，可利用系統(tǒng)提供的“反記賬、反審核”功能，即取消“記賬”、“審核”后直接修改。具體而言，首先在“總賬系統(tǒng)”窗口中，執(zhí)行“期末”“對賬”命令，打開“對賬”操作窗口，此時按下快捷鍵“Ctrl＋H”鍵，即可激活“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”功能，然后退出“對賬”窗口；執(zhí)行“憑證”“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”命令，系統(tǒng)彈出“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”操作窗口，在“恢復(fù)方式”中選擇恢復(fù)記賬前狀態(tài)的方式（系統(tǒng)提供兩種恢復(fù)記賬前狀態(tài)方式：一種是將系統(tǒng)恢復(fù)到最后一次記賬前狀態(tài)；另一種是將系統(tǒng)恢復(fù)到本月月初記賬前狀態(tài)，不管本月記過幾次賬），輸入主管口令，然后單擊“確定”按鈕，系統(tǒng)將恢復(fù)為記賬前狀態(tài)；最后，按照“反審核”的操作方法，調(diào)用錯誤憑證進(jìn)行修改。憑證修改無誤后再進(jìn)行“審核憑證”和“記賬”功能的操作。

3.反結(jié)賬。“反結(jié)賬”又稱作“倒結(jié)賬”或“環(huán)境恢復(fù)”，就是將已復(fù)核記賬并已結(jié)轉(zhuǎn)下月的會計賬簿數(shù)據(jù)恢復(fù)到以前月份各會計賬簿的發(fā)生額和余額的狀態(tài)，即對已經(jīng)完成結(jié)賬操作的月份的賬返回到結(jié)賬前的狀態(tài)，以便增加新的憑證或修改原有憑證。

對于“已結(jié)賬”的錯誤憑證，可利用系統(tǒng)提供的“反結(jié)賬、反記賬、反審核”功能，執(zhí)行“總賬”“期末”結(jié)賬”命令，進(jìn)入“結(jié)賬”窗口，選擇要取消結(jié)賬的月份，按“Ctrl＋Shift＋F6”鍵，系統(tǒng)彈出“確認(rèn)口令”窗口，讓擁有結(jié)賬權(quán)限的操作員，在該窗口中輸入口令，然后單擊“確認(rèn)”按鈕，系統(tǒng)將快速地取消結(jié)賬操作，使各種賬簿記錄恢復(fù)到未結(jié)賬前的狀態(tài)。最后，按照“反記賬、反審核”的操作方法，調(diào)用錯誤憑證進(jìn)行修改。憑證修改無誤后再進(jìn)行“審核憑證”、“記賬”和“結(jié)賬”功能的操作。

二、“逆向操作”功能的可行性

在會計電算化環(huán)境下，執(zhí)行“反審核、反記賬、反結(jié)賬”的逆向操作功能，對解決和糾正會計核算工作中出現(xiàn)的差錯具有一定的可行性。

1.避免系統(tǒng)內(nèi)保存大量的冗余會計信息。在會計電算化條件下，記賬憑證是由財會人員根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在系統(tǒng)內(nèi)編制錄入完成的，因而難免會出現(xiàn)會計科目使用錯誤，摘要、金額、輔助核算信息等錄入不正確的情況，如果沒有“反審核、反記賬、反結(jié)賬”的逆向操作功能，則不能在原錯誤憑證上進(jìn)行修改更正，只能采用“紅字沖銷法”或“補充登記法”予以更正。“紅字沖銷法”是將原錯誤憑證以紅字的方式從系統(tǒng)賬簿中沖銷掉，然后再編制一張藍(lán)字的正確的憑證重新進(jìn)行記賬結(jié)賬；“補充登記法”是針對憑證中的記載金額小于應(yīng)記金額的錯誤憑證的更正方法。在執(zhí)行“記賬”操作后發(fā)現(xiàn)記賬憑證中會計科目等信息無誤，只是所記金額小于應(yīng)記金額，這時可采用“補充登記法”，將其差額部分填制一張更正后的憑證，然后再執(zhí)行“審核”和“記賬”操作，將不足金額補充登記入賬。如果當(dāng)期出現(xiàn)的會計差錯較多時，采用“紅字沖銷法”和“補充登記法”會導(dǎo)致系統(tǒng)內(nèi)保存大量的冗余會計信息。

在電算化會計系統(tǒng)投入使用初期，尤其在試運行期間，大量的錯誤憑證被登記入賬非常容易發(fā)生。如果沒有“逆向操作”功能，則只能編制大量的更正憑證予以更正，從而導(dǎo)致賬簿中保留有大量無用的冗余信息，影響對會計信息的使用。也不利于審計工作的進(jìn)行，當(dāng)審計人員查到一筆又一筆的錯賬時，它們也許在后續(xù)的憑證中進(jìn)行了更正，這種情況大量出現(xiàn)時，會使審計人員產(chǎn)生麻痹思想，影響審計工作的效率和查錯能力。如果有“逆向操作”功能就可以把錯誤憑證全部修正后再重新記賬結(jié)賬，賬簿中的冗余信息就可以大大減少，賬簿信息就會簡潔明了，便于利用。

2.在一定程度上確保部分會計數(shù)據(jù)的安全性。在記賬過程中，由于斷電或非法操作等原因使登賬發(fā)生中斷，導(dǎo)致記賬錯誤，此時可調(diào)用“反記賬”功能，執(zhí)行“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”命令，將數(shù)據(jù)恢復(fù)到記賬前的狀態(tài)，待調(diào)整完成后再重新記賬，這在一定程度上確保了部分會計數(shù)據(jù)的安全。同理，在系統(tǒng)結(jié)賬后，如果出現(xiàn)由于非法操作或計算機病毒等原因造成數(shù)據(jù)被破壞的情況，也可使用“反結(jié)賬”功能，取消結(jié)賬，使數(shù)據(jù)恢復(fù)到結(jié)賬前的狀態(tài)，會計數(shù)據(jù)的安全性可以得到一定程度的保障。

3.有利于培訓(xùn)與實踐教學(xué)。在對在職會計人員的后續(xù)電算化崗位培訓(xùn)，以及職業(yè)院校在對職業(yè)生進(jìn)行專業(yè)的電算化崗位實踐教學(xué)過程中，財務(wù)軟件中的“逆向操作”功能從實驗練習(xí)的角度來看是必不可少的重要角色。學(xué)員在教學(xué)練習(xí)中不可避免會出現(xiàn)大量的錯誤操作，導(dǎo)致形成大量的錯誤數(shù)據(jù)信息，而在電算化信息系統(tǒng)中一旦進(jìn)行了記賬或者結(jié)賬，所有的數(shù)據(jù)都會轉(zhuǎn)為后臺存儲，前臺只能瀏覽不可修改，這給教學(xué)輔導(dǎo)帶來很大障礙。要想準(zhǔn)確找到操作過程中的錯誤所在，讓教師“對癥下藥”，進(jìn)行指導(dǎo)和更正，就必須利用“逆向操作”功能再現(xiàn)學(xué)員的錯誤操作。同時，目前市面上絕大多數(shù)教學(xué)軟件為企業(yè)財務(wù)軟件的演示版，也就是說學(xué)員在課堂上學(xué)習(xí)和練習(xí)的軟件還是具有相對的真實性的，這就要求教師要重視細(xì)節(jié)演示，提高考核標(biāo)準(zhǔn)，這樣學(xué)員在學(xué)習(xí)完畢后才能做到以最短的時間符合崗位要求。那么，在課堂上需要重復(fù)演示或練習(xí)相關(guān)操作步驟。在總賬系統(tǒng)模塊中憑證的處理是教學(xué)和培訓(xùn)的重難點內(nèi)容，學(xué)員在練習(xí)中經(jīng)常出現(xiàn)大量的錯誤憑證，這就需要利用“逆向操作”功能予以更正。因此，“逆向操作”功能給教學(xué)帶來很大便利，它們的施行讓操作過程可以逆轉(zhuǎn)，便于學(xué)員進(jìn)行提高熟練程度的練習(xí)。所以，無論是從電算化實務(wù)工作的角度，還是從教學(xué)實驗的角度來說，“逆向操作”功能都有一定的可取性。

三、“逆向操作”功能存在的弊端

1.與會計核算軟件基本功能規(guī)范的要求相違背。《會計核算軟件基本功能規(guī)范》第十七條規(guī)定：“會計核算軟件應(yīng)當(dāng)提供對已經(jīng)輸入但未登賬記賬憑證的審核功能，審核通過后即不能再提供對機內(nèi)憑證的修改……。”第十八條規(guī)定：“發(fā)現(xiàn)已經(jīng)輸入并審核通過或者登賬的記賬憑證有錯誤的，可以采用紅字憑證沖銷法或者補充憑證法進(jìn)行更正；記賬憑證輸入時，紅字可用“－”號或者其它標(biāo)記表示。”這些詳細(xì)而又具體的規(guī)定要求對會計工作出現(xiàn)差錯時保留“有痕跡”的修改，正確反映更正會計事項來龍去脈的完整痕跡記錄，以便對更改會計事項的目的和內(nèi)容進(jìn)行審核查驗，明確責(zé)任，保證會計審計的有據(jù)可查，有案可稽，防止會計造假行為的發(fā)生。

所謂“有痕跡”的修改，即留下曾經(jīng)修改的線索和痕跡，賬務(wù)系統(tǒng)中往往是通過保留錯誤憑證和更正憑證的方式留下修改痕跡的。

從上面對“逆向操作”功能基本內(nèi)涵的闡述來看，財務(wù)軟件所提供的“反審核、反記賬、反結(jié)賬”的功能將錯誤的憑證和賬簿記錄完全從系統(tǒng)中“擦除掉”，實質(zhì)上是對會計工作的差錯實現(xiàn)了徹底的“無痕跡修改”，可見它違背了《會計核算軟件基本功能規(guī)范》有關(guān)會計差錯更正方法的規(guī)定，使得會計審計稽核工作無從下手，無據(jù)可查。

2.導(dǎo)致會計造假，給內(nèi)控工作造成困難。“逆向操作”功能為做假賬、提供虛假會計信息等經(jīng)濟(jì)違法犯罪行為提供了技術(shù)支持。由于“反審核、反記賬、反結(jié)賬”功能的使用，使得財會人員為同一單位做幾套賬、編制幾套會計報表變得輕而易舉。如果單位缺乏嚴(yán)密的內(nèi)控監(jiān)督機制，別有用心的財會人員可以在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時蓄意留下伏筆，待過一段時間后，利用“逆向操作”功能篡改數(shù)據(jù)，且實現(xiàn)“無痕跡的修改”，使得會計造假更為隱蔽。

在傳統(tǒng)的手工做賬的環(huán)境下，如果發(fā)生會計造假，審計稽核人員可以通過墨跡或筆跡較容易地識別和鑒定。而目前的財務(wù)軟件對執(zhí)行“逆向操作”功能更改的會計事項沒有提供完整的、真正意義上的有痕跡的修改記錄。盡管系統(tǒng)在操作日志中有一些相應(yīng)的上機日志記錄，但這些上機日志又同時具備了清除的功能。這樣就給會計、審計監(jiān)督工作和防范違法犯罪行為增加了技術(shù)難度。

3.造成會計人員工作的隨意性。由于“逆向操作”功能的存在，財會人員在會計核算工作中相對于手工環(huán)境下多少帶有一定的隨意性。在一定程度上，會計工作差錯的多少是財會人員工作能力和業(yè)務(wù)素質(zhì)高低的一種體現(xiàn)。在會計電算化環(huán)境下，當(dāng)財會人員出現(xiàn)會計差錯時，一味地依賴于“逆向操作”功能，盡管多次使用此功能都能實現(xiàn)“無痕跡修改”，體現(xiàn)不出財會人員能力素質(zhì)的高低，這顯然削弱了財會人員嚴(yán)肅認(rèn)真的工作態(tài)度。

四、對“逆向操作”功能的完善措施

1.加強技術(shù)監(jiān)控，規(guī)范和限制“逆向操作”功能的使用范圍。盡管執(zhí)行“逆向操作”功能存在一定的負(fù)面效應(yīng)，但完全禁用逆向操作是不可取的。對于“已記賬”不管是否“已結(jié)賬”的錯誤憑證，原則上應(yīng)按《會計核算軟件基本功能規(guī)范》第十八條的規(guī)定，采用“紅字憑證沖銷法”或者“補充憑證法”進(jìn)行更正。但當(dāng)本月出現(xiàn)會計差錯較多或會計數(shù)據(jù)混亂時，在系統(tǒng)管理員和會計主管授權(quán)的前提下，可執(zhí)行逆向操作以修正和恢復(fù)會計數(shù)據(jù)。在執(zhí)行逆向操作時，系統(tǒng)應(yīng)自動出現(xiàn)提示信息，要求操作人員填寫相應(yīng)的上機操作日志記錄，如：執(zhí)行該操作的原因、目的、責(zé)任人員、修改數(shù)據(jù)的來龍去脈等信息，且將上機操作日志記錄自動保存到系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫當(dāng)中。若不填寫操作日志記錄，系統(tǒng)不允許執(zhí)行逆向操作功能。這就需要財務(wù)軟件在開發(fā)時增設(shè)一些特定的功能，加強對“逆向操作”的技術(shù)監(jiān)控，規(guī)范和限制其功能的使用范圍。

執(zhí)行逆操作時，系統(tǒng)內(nèi)要保留有自動的操作日志且不可更改及清除，數(shù)據(jù)庫內(nèi)要保留“有痕跡”的修改記錄，且定期打印出來并以紙質(zhì)或磁介質(zhì)形式存檔，相當(dāng)于將修改的數(shù)據(jù)留下了有案可稽、有據(jù)可查的證據(jù)。

2.加強授權(quán)管理，避免濫用“逆向操作”功能。當(dāng)出現(xiàn)會計差錯時，執(zhí)行“逆向操作”功能的操作員必須同時得到系統(tǒng)管理員及會計主管授權(quán)才能實施，或者在得到授權(quán)許可的前提下仍需由兩名以上的操作員同時操作，且需要各自輸入口令，通過利用牽制機制來避免會計數(shù)據(jù)被非法篡改。另外，還應(yīng)規(guī)定進(jìn)行數(shù)據(jù)處理的當(dāng)月使用“逆向操作”功能的次數(shù)，若超過規(guī)定使用的次數(shù)，本月將禁用此項功能，這在一定程度上杜絕了財會人員工作態(tài)度的隨意性。這些規(guī)定的實施需要財務(wù)軟件開發(fā)相應(yīng)的加強執(zhí)行逆向操作授權(quán)管理方面的功能系統(tǒng)，以確保執(zhí)行逆向操作的嚴(yán)肅性。

參考文獻(xiàn)：

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第3篇

一、以支出周期為邏輯起點構(gòu)建預(yù)算會計基本框架

（一）按“支出周期”構(gòu)建預(yù)算會計的基礎(chǔ)框架 我國現(xiàn)行預(yù)算會計的基礎(chǔ)框架是按照“組織類別”來構(gòu)建的，并按其分為三個核心分支：財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計。總預(yù)算會計記錄撥款交易，行政和事業(yè)單位會計記錄其付款交易。按“組織類別”構(gòu)建的預(yù)算會計框架必然帶來分散化的會計控制框架，總預(yù)算會計只覆蓋撥款交易，對預(yù)算執(zhí)行過程中的其他交易幾乎無法控制。由于公共支出經(jīng)過撥款、承諾、核實和付款四個支出周期，并且隨著國庫集中收付和集中性的政府采購改革的推進(jìn)，總預(yù)算會計也要求記錄除撥款階段之外的其他交易，特別是承諾階段的交易，承諾階段是已經(jīng)簽署了在未來交付商品或服務(wù)的合同或其他形式的協(xié)議，代表著“發(fā)生未來支付義務(wù)”的階段。因此，我們應(yīng)按“支出周期”而不是“組織類別”構(gòu)建預(yù)算會計的基礎(chǔ)框架。按支出周期的不同階段我們可將財政交易分為撥款階段交易、承諾階段交易、核實階段交易和付款階段交易。撥款階段交易會引起撥款總量和撥款分配的增加；承諾階段交易會引起支出義務(wù)的增加和預(yù)算資源的減少；核實階段交易會導(dǎo)致負(fù)債或應(yīng)計支出的增加，同時導(dǎo)致承諾階段所形成的支出義務(wù)減少；付款階段交易會導(dǎo)致現(xiàn)金資源的減少，同時核實階段的負(fù)債或應(yīng)計支出也會減少。這樣，無論是財政總預(yù)算會計，還是行政或事業(yè)單位會計，人們可依據(jù)其交易屬性來界定會計要素。

（二）按支出周期具體設(shè)計預(yù)算會計的會計要素 預(yù)算會計核心科目應(yīng)與預(yù)算分類相一致。國務(wù)院自2007年1月1日起全國統(tǒng)一實施政府收支分類改革。按國際通行做法將收入劃分為稅收收入、社會保險基金收入、非稅收入等。我國政府支出采用按支出功能分類與支出經(jīng)濟(jì)分類相結(jié)合的方法。目前我國政府支出功能分類設(shè)置一般公共服務(wù)、外交等25類。修訂后的《2010年政府收支分類科目》支出經(jīng)濟(jì)分類類級科目包括：工資福利支出、商品和服務(wù)支出等12類。因此，預(yù)算賬戶體系中的科目設(shè)置也應(yīng)做出相應(yīng)地調(diào)整，使之與記錄實際數(shù)據(jù)的科目設(shè)置完全一致。表1以一般公共服務(wù)為例說明依托支出周期概念設(shè)置核心的政府預(yù)算會計科目。

表1列示了以支出周期概念構(gòu)建全面的預(yù)算會計，覆蓋到撥款、承諾、核實和付款四個階段。但這個目標(biāo)需要逐步實現(xiàn)，因為同時記錄支出周期所有階段交易涉及很多的技術(shù)和非技術(shù)問題需要解決。現(xiàn)階段預(yù)算會計改革的重點應(yīng)是首先將總預(yù)算會計的核算范圍擴(kuò)展到承諾階段和付款階段，這里有兩個關(guān)鍵問題必須解決，一是要求總預(yù)算會計和行政單位會計采用相同的會計科目；二是全部付款交易通過電子化網(wǎng)絡(luò)傳輸進(jìn)行。

二、政府會計中構(gòu)建“二元一體”的會計要素

（一）政府會計中構(gòu)建“二元一體”會計要素研究現(xiàn)狀 理論界已有學(xué)者提出在我國政府會計中構(gòu)建“二元一體”會計要素。他們借鑒國外對預(yù)算的會計管理方式，提出按照支出周期構(gòu)建預(yù)算會計概念框架，將會計要素分為預(yù)算要素和財務(wù)要素，其中的預(yù)算要素按照支出周期確認(rèn)為撥款、支出義務(wù)、應(yīng)計支出和現(xiàn)金支出（王雍君，2007），但并未對其具體運用做出進(jìn)一步的詳細(xì)說明。國務(wù)院機關(guān)事務(wù)管理局財務(wù)管理司在2011年提出政府預(yù)算會計與政府財務(wù)會計相結(jié)合的建議，主要內(nèi)容為：一是建立政府預(yù)算會計與政府財務(wù)會計相結(jié)合的政府會計體系；二是按照支出周期構(gòu)建預(yù)算會計概念框架；三是完善會計基礎(chǔ)，建立收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制雙基礎(chǔ)核算；四是將支出要素改為成本費用要素。在政府會計“二元一體”會計模式上，王彥等在2009年提出的在政府會計中構(gòu)建“二元結(jié)構(gòu)”會計要素，即同時構(gòu)建收付實現(xiàn)制為主要基礎(chǔ)的預(yù)算收支表要素和權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表要素，其中的預(yù)算收支表要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。而廣東省預(yù)算會計研究會在2011年按照政府預(yù)算會計與財務(wù)會計一體化的方案，按照財政總會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計分別各自設(shè)置了比較完整而系統(tǒng)的賬戶，但其預(yù)算會計支出項目并非按照支出周期構(gòu)建的，不能提供撥款信息和承諾信息，預(yù)算交易和實際交易也無法比較，起不到對預(yù)算的實質(zhì)性控制作用。目前我國關(guān)于在政府會計中采用“二元一體”會計要素研究存在兩大問題：一是會計要素與政府收支分類改革中科目的幾乎完全不一致，預(yù)算交易和實際交易無法比較；二是沒有以支出周期作為構(gòu)建政府預(yù)算會計框架的邏輯起點，無法提供預(yù)算執(zhí)行各階段的完整信息。

（二）政府會計中構(gòu)建“二元一體”會計要素設(shè)計 按照全國預(yù)算與會計研究會研討提綱提出的政府預(yù)算會計與財務(wù)會計相結(jié)合的方式，在廣東省預(yù)算會計研究會研究成果的基礎(chǔ)上，本文對其進(jìn)行補充修正：以支出周期作為構(gòu)建政府預(yù)算會計支出要素的邏輯起點，記錄承諾階段和付款階段交易；在會計基礎(chǔ)上，政府預(yù)算會計采用承諾+修正的現(xiàn)金制，政府財務(wù)會計則采用修正的應(yīng)計制；在會計科目和明細(xì)賬戶的設(shè)置上，盡量與《2011年政府收支分類科目》相一致；將會計科目分為三類，即純財務(wù)會計科目、純預(yù)算會計科目和預(yù)算會計與財務(wù)會計共同科目。屬當(dāng)期財務(wù)資源的流入流出，列入純預(yù)算會計科目；屬長期財務(wù)資源的，不涉及當(dāng)期財務(wù)資源的變化時，列入純財務(wù)會計科目；其他列入共同科目。由于我國政府會計信息使用者面前關(guān)注的信息重點一是預(yù)算執(zhí)行情況，二是政府資產(chǎn)和負(fù)債情況，并且我國近期政府會計改革的重點是改進(jìn)預(yù)算收支表和資產(chǎn)負(fù)債表，所以本文暫不考慮運營表的編制，因此，政府財務(wù)會計中不設(shè)置收支科目。具體設(shè)計如下：（1）政府財務(wù)會計的資產(chǎn)負(fù)債表會計要素。政府財務(wù)會計的資產(chǎn)負(fù)債表會計要素分為資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)三類。資產(chǎn)——政府會計主體通過過去的政府活動形成的，由政府會計主體占有或使用的資源，該資源預(yù)期能為會計主體提供未來服務(wù)能力或者帶來經(jīng)濟(jì)利益。負(fù)債——政府會計主體通過過去的政府活動形成的現(xiàn)實義務(wù)，履行該義務(wù)會導(dǎo)致政府會計主體包含服務(wù)能力或經(jīng)濟(jì)利益的減少。凈資產(chǎn)——政府會計主體是資產(chǎn)扣除負(fù)債后的差額。2011年國務(wù)院機關(guān)事務(wù)管理局提出建議政府財務(wù)會計采用修正的應(yīng)計制，預(yù)算會計采用承諾制+修正的現(xiàn)金制。根據(jù)國際會計師聯(lián)合會（IFAC）在第2號研究公報《國家政府財務(wù)報表的要素》中，修正的應(yīng)計制基礎(chǔ)對應(yīng)的是全部財務(wù)資源，其資產(chǎn)包括投資、可供銷售的存貨、未清貸款、應(yīng)收收入及其他應(yīng)收款項。在第2號研究公報中，修正的應(yīng)計制基礎(chǔ)對應(yīng)的負(fù)債包括應(yīng)付賬款、應(yīng)付轉(zhuǎn)移支付款、借款和應(yīng)計負(fù)債（如職工養(yǎng)老保險責(zé)任和應(yīng)計利息等）。（2）政府預(yù)算會計的預(yù)算收支表會計要素。政府預(yù)算會計的預(yù)算收支表會計要素分為收入和支出兩類。收入——政府會計主體依法已經(jīng)實際獲得的各種稅款和規(guī)費等收入，包括稅收收入和非稅收入。支出——政府會計主體按照批準(zhǔn)的預(yù)算發(fā)生的各種資產(chǎn)耗費和損失。在第2號研究公報中，修正的應(yīng)計制基礎(chǔ)中的收入在相應(yīng)的交易和事項發(fā)生時確認(rèn)；支出是指會計期間為取得商品和勞務(wù)而發(fā)生的財務(wù)資源消耗，而不管款項是否支付，在購買固定資產(chǎn)等資本性資產(chǎn)時，當(dāng)期作為支出注銷。政府預(yù)算會計與財務(wù)會計一體化科目分類見表2。

三、政府會計改革建議

（一）建立政府預(yù)算會計與政府財務(wù)會計相結(jié)合的“二元一體”的政府會計體系 在我國政府會計構(gòu)建“二元一體”的政府會計體系，政府財務(wù)會計與預(yù)算會計使用一套科目體系，一套憑證和賬簿，分別生成預(yù)算收支表和資產(chǎn)負(fù)債表。政府財務(wù)會計采用修正的應(yīng)計制，政府預(yù)算會計采用修正的現(xiàn)金制。

（二）構(gòu)建“預(yù)算賬戶” 政府預(yù)算會計的構(gòu)建中， “預(yù)計收入”可根據(jù)我國政府收支分類中的收入分類進(jìn)行明細(xì)設(shè)置，“預(yù)計支出”則按照預(yù)算功能分類作為一級明細(xì)，而將經(jīng)濟(jì)分類作為二級明細(xì)。

（三）擴(kuò)展政府預(yù)算會計的核算范圍到承諾階段與付款階段 總預(yù)算會計核算付款階段交易，按功能分類作為一級明細(xì)，而將經(jīng)濟(jì)分類作為二級明細(xì)。假設(shè)在付款階段國庫部門需對“一般公共服務(wù)”中的“專用材料費”進(jìn)行登記，則可記錄為“一般預(yù)算支出——一般公共服務(wù)——商品和服務(wù)支出——專用材料費”。同樣，總預(yù)算會計還需設(shè)置“保留支出”核算承諾階段交易，按功能分類作為二級明細(xì)，而將經(jīng)濟(jì)分類作為三級明細(xì)。假設(shè)在承諾階段國庫部門需對“一般公共服務(wù)”中的“專用材料費”進(jìn)行登記，則可記錄為“保留支出——一般預(yù)算支出——般公共服務(wù)——商品和服務(wù)支出——專用材料費”。

[本文系廣東省預(yù)算會計研究會“政府預(yù)算會計與政府財務(wù)會計結(jié)合方式研究”階段性研究成果]

第4篇

關(guān)鍵詞：政府收支；會計改革；預(yù)算會計

中圖分類號：F830 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：B 文章編號：1007-4392(2010)08-0053-03

一、政府收支分類改革對我國預(yù)算會計

的影響

隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的完善、公共財政體制的逐步確定，以及部門預(yù)算、國庫集中收付、政府采購等各項財政改革的不斷深入，現(xiàn)行科目體系的弊端也越來越明顯。2007年進(jìn)行的政府收支分類改革，具體在收支分類范圍、分類體系和具體科目設(shè)置辦法等方面都有較大變化，這對我國的預(yù)算會計也產(chǎn)生了一定影響，內(nèi)容主要包括三個方面，即收入分類、支出功能分類和支出經(jīng)濟(jì)分類。

一是“收入分類”。改革后，對政府收入進(jìn)行統(tǒng)一分類，更加全面、規(guī)范、細(xì)致地反映政府各項收入，不僅包括預(yù)算內(nèi)收入，還包括預(yù)算外收入、社會保險基金收入等應(yīng)屬于政府收入范疇的各項收入。從分類方法上看，新的收入分類按照科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)和國際通行做法將政府收人劃分為稅收收入、社會保險基金收入、非稅收入、貸款轉(zhuǎn)貸回收本金收入、債務(wù)收人以及轉(zhuǎn)移性收入等，這為進(jìn)一步加強收入管理和數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析創(chuàng)造了有利條件。從分類結(jié)構(gòu)上看，改革后分設(shè)類、款、項、目四級，多了一個層次。四級科目逐級細(xì)化，以滿足不同層次的管理需求。

二是“支出功能分類”。通過改革，建立支出功能分類體系，更加清晰地反映政府各項職能活動。支出功能分類是根據(jù)政府管理和部門預(yù)算的要求，統(tǒng)一按支出功能設(shè)置類、款、項三級科目，分別為17類、170多款、800多項。類級科目綜合反映政府職能活動：款級科目反映為完成某項政府職能所進(jìn)行的某一方面的工作：項級科目反映為完成某一方面的工作所發(fā)生的具體支出事項。新的支出功能科目能夠清楚地反映政府支出的內(nèi)容和方向。

三是“支出經(jīng)濟(jì)分類”。按照簡便、實用的原則。全面、規(guī)范、明細(xì)地反映政府各項支出的具體用途。支出經(jīng)濟(jì)分類科目設(shè)類、款兩級，分別為12類和90多款。類級科目具體包括：工資福利支出、商品和服務(wù)支出、對個人和家庭的補助、轉(zhuǎn)移性支出、基本建設(shè)支出等。款級科目是對類級科目的細(xì)化，主要體現(xiàn)部門預(yù)算編制和預(yù)算單位財務(wù)管理等有關(guān)方面的具體要求。全面、明細(xì)的支出經(jīng)濟(jì)分類是進(jìn)行政府預(yù)算管理、部門財務(wù)管理以及政府統(tǒng)計分析的重要手段。

二、我國現(xiàn)行預(yù)算會計存在的弊端

(一)預(yù)算會計體系不協(xié)調(diào)

1　財政總預(yù)算會計與行政事業(yè)單位會計不協(xié)調(diào)。我國現(xiàn)行的預(yù)算會計按照組織類別的不同。分別設(shè)立財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計。財政總預(yù)算會計反映和監(jiān)督中央預(yù)算和地方預(yù)算的執(zhí)行情況，行政單位會計和事業(yè)單位會計反映和監(jiān)督單位預(yù)算執(zhí)行情況。在組織各級總預(yù)算和單位預(yù)算的執(zhí)行中，除了前述三個會計外，還需要其他部門的參與。財政資金的收入、撥出和留解，由中國人民銀行的國庫經(jīng)辦，由此形成國庫會計：稅務(wù)機關(guān)和海關(guān)等部門負(fù)責(zé)征收預(yù)算收入，由此形成收入征解會計：國家基建撥款由專門銀行負(fù)責(zé)，由此形成基建撥款會計。我們認(rèn)為，上述不同的會計分支分別采用不同會計科目進(jìn)行核算，記錄不同單位在不同階段的經(jīng)濟(jì)事項，而且核算重心各不相同，最終形成“各自為政”的局面，政府財政部門與行政事業(yè)單位之間的有機聯(lián)系被人為的切斷，兩者之間存在信息障礙，造成了財政部門的管理與控制功能基本落空，容易導(dǎo)致腐敗的產(chǎn)生以及政府失靈。

2　財政總預(yù)算會計與新的資金管理會計制度不協(xié)調(diào)。預(yù)算外資金、社會保險基金未包括在財政總預(yù)算會計核算范圍內(nèi)，它們分別由《預(yù)算外資金財政專戶會計核算制度》和《社會保險基金會計制度》進(jìn)行規(guī)范，其收支情況未能得到系統(tǒng)的反映，財政部門無法全面反映社會保障基金和預(yù)算外資金的運作及增值情況。

(二)預(yù)算會計核算基礎(chǔ)不科學(xué)

現(xiàn)行的預(yù)算會計，除了事業(yè)單位的經(jīng)營性業(yè)務(wù)外，基本上都采用收付實現(xiàn)制。在收付實現(xiàn)制下，凡是在本期內(nèi)收到的款項和支出的費用，不論是否屬于本期的收入和支出，均作為本期的收入和支出進(jìn)行會計核算，會計記錄的收益不能代表當(dāng)期業(yè)務(wù)活動的真實結(jié)果，盈余或赤字也不代表政府業(yè)績的好壞，從而產(chǎn)生種種弊端。

1　收付實現(xiàn)制不能客觀公正反映政府在各個會計期間提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的實際耗費與效率水平，不利于評價和監(jiān)督政府活動的效率效果，也不利于政府內(nèi)部的效率改進(jìn)。

2　收付實現(xiàn)制造成同一會計期間政府權(quán)利和責(zé)任不匹配。一方面，有可能出現(xiàn)政府代記的債務(wù)轉(zhuǎn)嫁，導(dǎo)致政府間權(quán)責(zé)不清，不能客觀、全面評價和考核政府績效：另一方面，收入征收部門，對各種拖欠稅款沒有催收壓力，造成國家稅源流失。

3　收支項目不匹配，不能真實反映當(dāng)年收支結(jié)余。收付實現(xiàn)制以現(xiàn)金收付為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)收入和支出，造成一些本期收益已經(jīng)實現(xiàn)，但由于款項尚未收到以及實際已經(jīng)開支，但款項尚未支付而不能列收列支，或者將應(yīng)在幾個會計期間列收列支的項目，在一個會計期間列收列支，造成項目之間不匹配，無法真正反映當(dāng)期收支結(jié)余，各期之間收支規(guī)模波動性很大。

4　不能反映固定資產(chǎn)的真實價值。由于目前行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不計提折舊，無法反映固定資產(chǎn)的實際凈值，不能在費用和成本中反映資產(chǎn)的耗費，導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面與實際價值嚴(yán)重背離，不能真實反映單位的固定資產(chǎn)狀況。

5　不利于正確處理年終結(jié)轉(zhuǎn)事項。在年度預(yù)算執(zhí)行過程中，各級財政部門經(jīng)常會遇到預(yù)算已經(jīng)安排，但南于各種原因當(dāng)年無法支出的問題，如果按照收付實現(xiàn)制的要求處理，容易造成當(dāng)年結(jié)余不實，人為調(diào)節(jié)財政平衡，出現(xiàn)財政虛假平衡問題。

(三)預(yù)算會計核算內(nèi)容不全面

隨著公共財政體系的構(gòu)建，政府資金運作的范圍不斷擴(kuò)大，并且對財政資金的使用效率提出了更高的要求，現(xiàn)行的預(yù)算會計對于一些政府性資金運作卻沒有全面反映。

1　對政府債權(quán)、股權(quán)核算和反映不完整。新形勢下，隨著政府投資從單一的財政無償撥款轉(zhuǎn)變?yōu)槎鄻踊壳暗呢斦傤A(yù)算會計對政府債權(quán)的發(fā)生和收回不作為政府資產(chǎn)反映，對貸款發(fā)生和收回形成的債權(quán)變動也不進(jìn)行核算，導(dǎo)致政府可支配的公共財政資源不真實，不利于加強貸款的回收和管理。

2　對固定資產(chǎn)核算和反映不全面。現(xiàn)行的財政總預(yù)算會計沒有規(guī)定核算和反映固定資產(chǎn)的內(nèi)容，雖然行政事業(yè)單位會計要求對固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，但是財政預(yù)、決算并不要求反映固定資產(chǎn)方面的信息，這意味著用于購置政府固定資產(chǎn)的財政資金，一旦支出后就退出了政府和公眾的視野，不再對其進(jìn)行監(jiān)督管理和有效的追蹤。

3　存貨沒有作為資產(chǎn)確認(rèn)。按照現(xiàn)行制度規(guī)定，

行政事業(yè)單位“庫存材料”是“大宗購人進(jìn)入庫存并陸續(xù)耗用的物資”。對于數(shù)量不大的辦公用品，則按購入價格直接列支。這導(dǎo)致行政事業(yè)單位大量存貨尚未被耗用即被列位支出，沒有反映在資產(chǎn)負(fù)債表中，給存貨管理帶來困難，容易引起存貨資產(chǎn)的流失。

(四)預(yù)算會計信息披露不完整

1　預(yù)算會計報表體系設(shè)置不科學(xué)。一是從報表的內(nèi)容看，財務(wù)報表內(nèi)容過于簡單，沒有披露國有資產(chǎn)預(yù)算、社會保障預(yù)算和債務(wù)收支預(yù)算等會計信息，也沒有提供反映政府績效與成本的信息：二是從報表的結(jié)構(gòu)看，財務(wù)報表項目設(shè)置不合理，資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表中同時反映收支項目，既不符合資產(chǎn)負(fù)債表作為靜態(tài)報表，不應(yīng)反映收支類科目的屬性，又因重復(fù)列示而無意義；三是報表缺乏公允性，我國的政府審計報告與政府財務(wù)相分離，影響報表的公允性。

2　提供的財務(wù)信息存在明顯的缺陷。預(yù)算會計過分強調(diào)以預(yù)算管理為中心，只側(cè)重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息，對報告使用者范圍適用過于狹窄，未能提供合并的政府財務(wù)報告，也未能提供政府績效和成本報告。對資產(chǎn)和負(fù)債報告也不充分，造成政府財務(wù)狀況透明度不高。

三、我國預(yù)算會計改革的基本思路

通過回顧我國預(yù)算會計改革的歷程，分析現(xiàn)行預(yù)算會計存在的主要問題，并借鑒發(fā)達(dá)國家政府會計改革的成果，我們認(rèn)為，應(yīng)從以下幾個方面進(jìn)行預(yù)算會計改革：

(一)盡快明確預(yù)算會計主體

對于我國預(yù)算會計主體的確立，應(yīng)借鑒國際上的經(jīng)驗，從以下兩個方面進(jìn)行完善：

1　引進(jìn)“基金會計”概念。美國政府會計準(zhǔn)則委員會(GASB)認(rèn)為，一項基金就是一個會計主體，基金會計可以更好地貫徹專款專用的原則，使各種具有專門用途的預(yù)算資金界限更加清晰，保證各項資源用于法定用途。我國預(yù)算會計可以根據(jù)復(fù)式預(yù)算的要求和政府承擔(dān)的財務(wù)受托責(zé)任，建立政府公共基金會計、國有資產(chǎn)基金會計和社會保障基金會計等。在每一個基金內(nèi)部還可以設(shè)置若干個子基金，并且每一個基金都有一個完整的會計核算體系和一套完整的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出或費用及基金余額，各自通過一套自求平衡的賬戶與報告體系，記錄和報告政府特定活動及其財務(wù)資金來源和運用情況。

2　實行“雙主體”。按照履行政府職能的需要，將預(yù)算會計主體劃分為報告主體和記賬主體，改變過去按財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計劃分會計主體的做法。記賬主體是從會計核算的角度來界定會計主體，主要解決單位會計業(yè)務(wù)核算及確認(rèn)入賬的范圍問題：報告主體是從財務(wù)報告的角度，主要解決單位會計報表業(yè)務(wù)資料范圍問題。

(二)完善預(yù)算會計報告制度

1　改革財務(wù)預(yù)算報告模式。建議選擇以政府為報告主體，編制合并財務(wù)報告。合并財務(wù)報告包括兩個報表體系和綜合文字說明。一個報表體系是財務(wù)報表體系，包括資產(chǎn)負(fù)債表、運營報表和現(xiàn)金流量表，另一個報表體系是預(yù)算報表體系，包括預(yù)算收入報表、預(yù)算支出報表和預(yù)算收支執(zhí)行情況報表。綜合文字說明部分包括對宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的分析、政府財務(wù)狀況和管理績效分析、經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢分析、財務(wù)報表以外應(yīng)予披露的附加信息等。

2　改革部分會計報表，全面反映預(yù)算單位的財務(wù)狀況。一是將收入支出表改為“收益表”，詳細(xì)反映一定會計期間的收入實現(xiàn)情況、費用耗費情況和單位經(jīng)濟(jì)活動的成果，并在表中列示“執(zhí)收單位實際預(yù)算外收入數(shù)”和“執(zhí)收單位實際上繳財政專戶數(shù)”，以反映預(yù)算單位全年實際預(yù)算外收入和上繳數(shù)。二是增設(shè)“收益分配表”年報。作為“收益表”的附表，反映會計年末單位對實現(xiàn)的凈收益的分配和虧損的彌補情況。三是增設(shè)“事業(yè)單位現(xiàn)金流量表”，反映事業(yè)單位一定期間的現(xiàn)金流入、流出信息，評價單位本期收益質(zhì)量和財務(wù)彈性。以及預(yù)測單位未來的現(xiàn)金流量。

3，建立定期政府財務(wù)信息披露機制。政府應(yīng)通過網(wǎng)絡(luò)、刊物、報紙等渠道定期向公眾公布政府財務(wù)信息，及時向信息使用者公布政府財務(wù)中期報告、決算報告和歷史資料等，幫助信息使用者更好地理解政府財務(wù)報告。

第5篇

    完善我國政府運算會計改革的重要措措施之一就是完善我國財政預(yù)算會計體系。

    (一)要改革我國傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制,實施權(quán)責(zé)發(fā)生制

    改革我國傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制,實施權(quán)責(zé)發(fā)生制.從而更加全面準(zhǔn)確的反映政府的財政狀況,防范各類的財政風(fēng)險。真正使政府預(yù)算會計能夠夠準(zhǔn)確的核算出政府財政成本和費用,提高政府的業(yè)績與其財政管理工作。同時,加強相關(guān)的規(guī)章制度的制定,建立明確的政府部門的權(quán)限,完善各部門組織行為責(zé)任等,通過明確的規(guī)范,合理有效的對政府的各項財政管理做到確認(rèn)。目前我國的政府預(yù)算會計中對于購置政府固定資產(chǎn)的財務(wù)資金的監(jiān)管缺乏有力的監(jiān)督和管理,我國政府預(yù)算會計改革的措施就應(yīng)該對于這些資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn),建立權(quán)責(zé)發(fā)生制,有力監(jiān)管政府的貸款支付、社保的支出及各類財政支出。

    (二)建全我國政府預(yù)算會計財務(wù)報告制度

    目前我國政府的財務(wù)報告制度主要包括報告目標(biāo)、報告范圍、報告原則及內(nèi)容。我國財務(wù)部門為了政府財務(wù)報告的重要內(nèi)容,向政府提供會計信息,方便公正評價預(yù)算的執(zhí)行;讓使用者能夠根據(jù)報告的信息準(zhǔn)確的判斷政府的財政財務(wù)狀況。因此,我們要健全財務(wù)報告,堅持信息的準(zhǔn)確性、及時性、全面性。

    二、注意對政府預(yù)算會計的素質(zhì)培養(yǎng)

    針對我國政府預(yù)算會計改革措施中的人才素質(zhì)問題,我國政府預(yù)算會計的改革需要一支高素質(zhì)的專業(yè)人才,建設(shè)一支強力專業(yè)化的高素質(zhì)人才隊伍才能確保我國政府預(yù)算會計改革的實施與實行,推行政府預(yù)算會計的改革要組織好相關(guān)人們素質(zhì)的培訓(xùn)工作。要對我國政府預(yù)算會計進(jìn)行改革,不能只注意改革體制,同時也需要注意對我國國家財務(wù)人員以及預(yù)算會計人員的綜合素質(zhì)的培養(yǎng)。我國政府預(yù)算會計的改革也需要對于人才的培養(yǎng)。在財政部門注重對于財政政策制度制定人員的培養(yǎng),確保我國政府預(yù)算會計高質(zhì)量會計制度與準(zhǔn)則的制定。培訓(xùn)好推行預(yù)算政策預(yù)算會計的人員和政府預(yù)算會計的工作人員,注重對于基層人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的培養(yǎng),才能保證我國政府預(yù)算改革的各項措施更好的執(zhí)行。

    三、建立政府預(yù)算會計信息管理系統(tǒng)

    信息系統(tǒng)是我國政府預(yù)算會計改革措施良好施行的重要支撐,也是我國政府預(yù)算會計改革的重要環(huán)節(jié)。根據(jù)我國政府目前的財政預(yù)算改革和發(fā)展趨勢,我們應(yīng)該充分利用信息管理系統(tǒng),加強對各類信息資源的利用。其次,作為我國政府預(yù)算會計改革措施的技術(shù)支撐,信息管理的作用不言而喻,我國政府預(yù)算會計的信息管理系統(tǒng)可以利用國庫集中收付系統(tǒng),預(yù)留接口擴(kuò)展其功能,改進(jìn)部分不足之處整合資源,形成國庫集中收付、政府預(yù)算會計與政府財政采購及國債的發(fā)行同步一體化管理。建立一個穩(wěn)健、科學(xué)、及時、全面的政府預(yù)算會計信息管理系統(tǒng)。

第6篇

關(guān)鍵詞：政府財務(wù)會計；政府預(yù)算會計；改革路徑；

作者：張琦

近年來，隨著我國在公共財政、公共管理與政府治理等方面改革的不斷深入，現(xiàn)有的政府預(yù)算會計系統(tǒng)越來越難以滿足公共領(lǐng)域的信息需求，政府會計改革勢在必行。然而，在我國既定的財政、預(yù)算管理體制下，如何能既提高會計系統(tǒng)的信息含量與質(zhì)量，以滿足公共領(lǐng)域相關(guān)改革的需求，又不削弱會計系統(tǒng)預(yù)算管理的重要功能，成為改革的難題。本文從分析我國政府現(xiàn)有會計系統(tǒng)的局限性入手，借鑒國際公共部門會計準(zhǔn)則委員會(以下簡稱“IPSASB”)與美國政府會計準(zhǔn)則委員會(以下簡稱“GASB”)的有關(guān)做法，探討一種適合我國的政府會計改革路徑。

一、我國現(xiàn)行預(yù)算會計系統(tǒng)的局限性與改革研究的“兩難局面”

我國現(xiàn)行政府預(yù)算會計系統(tǒng)的局限性是政府會計改革研究的邏輯起點，對它進(jìn)行分析能夠明確未來改革的基本方向。

(一)我國現(xiàn)行預(yù)算會計系統(tǒng)的局限性

我國政府現(xiàn)行的會計系統(tǒng)是一種核算、反映和監(jiān)督政府及行政事業(yè)單位以預(yù)算執(zhí)行為中心的各項財政資金收支活動的專業(yè)會計，其目的主要是為國家預(yù)算執(zhí)行服務(wù)，它是國家財政預(yù)算管理的有機組成部分，是實現(xiàn)國家財政職能、執(zhí)行國家預(yù)算的重要手段(財政部會計司，2005)。因此，我國政府現(xiàn)行的會計系統(tǒng)又被通稱為“預(yù)算會計”。毋需置疑，現(xiàn)行的預(yù)算會計系統(tǒng)在保護(hù)國家公共財產(chǎn)安全完整，強化財政預(yù)算管理，貫徹落實國家宏觀政策方面發(fā)揮著重要作用。但隨著我國公共領(lǐng)域相關(guān)改革的不斷深入，現(xiàn)有預(yù)算會計系統(tǒng)越來越顯現(xiàn)出局限性，具體表現(xiàn)為：

第一，現(xiàn)有會計系統(tǒng)不同于西方國家的政府會計，無法全面反映政府整體的財務(wù)狀況與運營情況。我國預(yù)算會計系統(tǒng)強調(diào)為預(yù)算管理服務(wù)，因而造成整個會計系統(tǒng)側(cè)重預(yù)算資金的收入、支出及結(jié)存的核算，其財務(wù)報告(預(yù)算收支決算報告)也主要是針對財政收支及預(yù)算執(zhí)行情況。對于政府控制的大量長期資產(chǎn)及其消耗情況、政府承擔(dān)債務(wù)以及還本付息情況等信息在我國現(xiàn)有預(yù)算會計系統(tǒng)中缺乏完整的披露。

第二，現(xiàn)有會計系統(tǒng)也非真正意義上的預(yù)算會計，難以完全發(fā)揮預(yù)算管理的作用。我國現(xiàn)有的政府會計系統(tǒng)雖冠以“預(yù)算”會計之名，實際上卻是財務(wù)會計與預(yù)算會計的混合體，這表現(xiàn)為：一方面，除了反映預(yù)算收支情況外，現(xiàn)有預(yù)算會計系統(tǒng)還部分反映了資產(chǎn)的存量信息。例如，在購置固定資產(chǎn)時，現(xiàn)有系統(tǒng)既反映預(yù)算支出(預(yù)算會計信息)，也反映固定資產(chǎn)的增加(財務(wù)會計信息)；另一方面，現(xiàn)有預(yù)算會計系統(tǒng)確認(rèn)的資產(chǎn)并非完全源于預(yù)算資金，它還可能源于非預(yù)算資金。其次，現(xiàn)有的預(yù)算會計系統(tǒng)(如財政總預(yù)算會計)主要披露財政部門的預(yù)算分配信息，但未在同一系統(tǒng)中反映預(yù)算單位的實際執(zhí)行信息，難以反映預(yù)算資金運動的全貌。此外，隨著預(yù)算管理制度的不斷改革與完善，滯后的預(yù)算會計系統(tǒng)難以真實、完整地核算和反映實施國庫集中收付制度和政府采購制度后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)，也無法為編制部門預(yù)算、實行“零基預(yù)算”辦法，提供相關(guān)的會計信息。

第三，現(xiàn)有會計系統(tǒng)按照組織機構(gòu)分別設(shè)置會計制度，缺乏完整統(tǒng)一的體系，所披露的信息具有片段性。我國的預(yù)算會計制度體系按照財政部門、稅務(wù)部門、國庫、行政單位與事業(yè)單位等組織機構(gòu)分別設(shè)置，財政總預(yù)算會計反映預(yù)算資金總的取得與分配情況，行政單位會計與事業(yè)單位會計主要披露單位預(yù)算資金的實際使用情況，稅收會計等則反映預(yù)算資金的具體來源。但上述各會計系統(tǒng)的科目設(shè)置與報表系統(tǒng)自成體系、缺乏銜接，既難以全面反映政府預(yù)算資金整體收支流程(包括取得、分配與使用過程)，也無法完整地反映各級政府的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌。

(二)我國政府會計改革研究的“兩難局面”

綜上所述，我國現(xiàn)有的政府會計系統(tǒng)既非單純的預(yù)算會計系統(tǒng)，也非西方國家的政府會計系統(tǒng)，而是一種缺乏完整性與系統(tǒng)性的政府預(yù)算會計與財務(wù)會計的混合體。這種混合會計系統(tǒng)既無法反映政府整體財務(wù)狀況、運營業(yè)績，也難以提供全面的預(yù)算信息，發(fā)揮預(yù)算管理的優(yōu)勢功能。為了解決這一困境，我國學(xué)者大都主張引入西方國家的政府會計概念，逐步采用應(yīng)計制基礎(chǔ)替代現(xiàn)有預(yù)算會計系統(tǒng)中的現(xiàn)金制基礎(chǔ)，使我國未來的政府會計系統(tǒng)能夠更好地服務(wù)于公共受托責(zé)任的解除目標(biāo)。

然而，引入西方國家的政府會計概念與采用應(yīng)計制并非政府會計改革的“萬能良藥”。一個典型的例子是，政府資產(chǎn)的消耗情況是眾多利益相關(guān)者關(guān)注的問題。在政府會計系統(tǒng)中引入應(yīng)計制，對固定資產(chǎn)計提折舊似乎成為改革的必然選擇。然而，如果不對我國政府現(xiàn)有的會計系統(tǒng)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，簡單在其中對固定資產(chǎn)計提折舊，將會誤導(dǎo)預(yù)算信息使用者的判斷。對于預(yù)算信息使用者而言，折舊費用既非政府財務(wù)資源的來源，也非財務(wù)資源的實際使用。預(yù)算會計中的折舊信息將造成該政府主體需要增加預(yù)算資金補償?shù)恼`解。

由此可見，能否在我國政府會計中采用西方國家的做法，直接引入應(yīng)計制，值得反思：其一，西方國家受新公共管理運動的影響，公共受托責(zé)任的內(nèi)涵由過程評價逐漸轉(zhuǎn)換為結(jié)果評價，其政府會計采用應(yīng)計制能夠反映政府控制資源的存量與結(jié)構(gòu)、承擔(dān)債務(wù)的規(guī)模與償還情況，以及政府的營運成本，有利于對政府進(jìn)行結(jié)果評價。但我國政府目前仍強調(diào)預(yù)算過程控制(如收支執(zhí)行過程是否符合預(yù)算安排)，現(xiàn)金制相對應(yīng)計制能更有效地服務(wù)于預(yù)算的過程控制目標(biāo)。其二，西方國家政府治理的重點已逐步由合規(guī)性管理轉(zhuǎn)為績效管理，而應(yīng)計制會計能全面反映政府資產(chǎn)、負(fù)債、收入與費用，較好地滿足了政府績效管理的信息需求。但我國目前仍強調(diào)合規(guī)管理，政府會計系統(tǒng)的重點在于政府資金取得與使用的合法合規(guī)性，如政府的支出控制(確保支出總量不突破預(yù)算和法律的規(guī)定)等方面。現(xiàn)金制在核算資金的流入與流出方面具有固有的優(yōu)勢，能較好地滿足合規(guī)性管理的需求。

鑒于以上分析，我國未來的政府會計改革，不能一味地強調(diào)以西方國家的政府會計系統(tǒng)替代我國現(xiàn)有的預(yù)算會計系統(tǒng)，也不應(yīng)簡單比較應(yīng)計制與現(xiàn)金制的優(yōu)劣，盲目地以應(yīng)計制取代現(xiàn)金制，或者直接在現(xiàn)有會計系統(tǒng)中增加應(yīng)計制運用的比重。在分析我國政府會計的改革路徑時，有必要再明確政府會計與預(yù)算會計的關(guān)系、我國政府會計改革的現(xiàn)實目標(biāo)，以及政府會計基礎(chǔ)的選擇策略等問題的基礎(chǔ)上，提出政府會計系統(tǒng)新的構(gòu)建思路，為我國未來政府會計改革的實施選擇一個合適的切入點。

二、我國政府會計改革研究亟待明確的問題：改革路徑設(shè)計的前提

我國現(xiàn)行預(yù)算會計系統(tǒng)存在的上述局限以及改革研究的兩難局面引發(fā)出一系列亟待解決的理論與實務(wù)問題，它們的解決是我國未來政府會計改革路徑選擇與設(shè)計的前提。

(一)政府會計與預(yù)算會計的關(guān)系

正確界定政府會計并區(qū)別預(yù)算會計是政府會計改革的理論起點與實施前提。在辨析政府會計與預(yù)算會計關(guān)系的相關(guān)文獻(xiàn)中，大致存在以下觀點：一是政府會計基本等同于預(yù)算會計(劉學(xué)華，2004)。這些文獻(xiàn)認(rèn)為，我國使用的預(yù)算會計概念就是西方國家使用的政府會計概念，二者只是名稱不同，并無實質(zhì)性區(qū)別；二是政府會計包括預(yù)算會計。目前持這種觀點的學(xué)者較多，他們主要按照“支出周期”的觀念，認(rèn)為預(yù)算會計是追蹤撥款和撥款使用的政府會計，它是政府會計的一個重要組成部分(王雍君，2004)；三是預(yù)算會計包括政府會計(張月玲，2004)。持該觀點的學(xué)者按照“組織類型”構(gòu)造框架的思想理解預(yù)算會計，認(rèn)為預(yù)算會計包括財政總預(yù)算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計、國庫會計、基建會計及稅收會計等部分，而其中只有財政總預(yù)算會計與行政單位會計才能被稱為政府會計。

本文贊同上述第二種觀點，認(rèn)為預(yù)算會計是政府會計的一個重要組成部分，政府會計除了反映預(yù)算編制、調(diào)整與執(zhí)行過程中的預(yù)算信息外，還需要全面反映政府的財務(wù)狀況、營運業(yè)績等財務(wù)信息。完整的政府會計系統(tǒng)至少應(yīng)由反映政府預(yù)算信息的預(yù)算會計子系統(tǒng)與反映政府財務(wù)信息的財務(wù)會計子系統(tǒng)共同構(gòu)成。

(二)我國政府會計改革目標(biāo)的現(xiàn)實定位

政府會計應(yīng)在公共領(lǐng)域扮演何種角色，發(fā)揮何種重要作用將決定改革的目標(biāo)定位。美國聯(lián)邦財務(wù)會計概念公告第1號《聯(lián)邦財務(wù)報告目標(biāo)》(SSFACNo.1)將政府財務(wù)報告的目標(biāo)歸納為預(yù)算的真實性、運營績效、受托責(zé)任以及系統(tǒng)和控制四個方面(陳工孟、張琦，2004)。可見，西方國家的政府會計與政府受托責(zé)任、績效評價、預(yù)算管理等是密切相關(guān)的。

本文認(rèn)為，政府公共受托責(zé)任的解除與政府績效評價都需要多元化信息的支持，單純的會計系統(tǒng)難以全面滿足其需求。因此，以解除公共受托責(zé)任或政府績效評價作為我國現(xiàn)階段政府會計改革的目標(biāo)較為理想化，以此為目標(biāo)構(gòu)建會計系統(tǒng)缺乏實際操作性。回歸會計的本質(zhì)功能，我國政府會計改革現(xiàn)階段的目標(biāo)應(yīng)兼顧兩個方面：一是財務(wù)管理目標(biāo)。該目標(biāo)下政府會計信息主要體現(xiàn)為各種財務(wù)信息，包括政府公共資金的使用效率(主要是全面成本核算系統(tǒng)的建立)、對政府資產(chǎn)的管理水平(包括存量信息、流量信息與耗費信息)、政府承擔(dān)債務(wù)的規(guī)模與結(jié)構(gòu)以及償還能力等；二是預(yù)算管理目標(biāo)。政府預(yù)算是一種強制性的法定預(yù)算，它強調(diào)立法機構(gòu)對政府資金使用的控制。預(yù)算一旦被立法機構(gòu)批準(zhǔn)，政府必須強制執(zhí)行，調(diào)整空間較小。在預(yù)算管理目標(biāo)下，政府會計主要用于披露預(yù)算編制與執(zhí)行各環(huán)節(jié)的信息，包括初始預(yù)算編制信息、預(yù)算調(diào)整信息、最終預(yù)算信息以及預(yù)算執(zhí)行信息等，并確保各環(huán)節(jié)預(yù)算信息披露的完整性與及時性。

(三)我國政府會計核算基礎(chǔ)的選擇

政府會計核算基礎(chǔ)的選擇是近年來政府會計的學(xué)者們探討頻率最高的話題。大多數(shù)學(xué)者通過比較應(yīng)計制和現(xiàn)金制的優(yōu)缺點后認(rèn)為，在政府會計基礎(chǔ)的選擇上，應(yīng)計制要優(yōu)于現(xiàn)金制(陳勝群等，2002等)。學(xué)者們還指出，鑒于應(yīng)計制固有的缺陷和引入的障礙，政府會計不可能一次性、全盤地引入應(yīng)計制基礎(chǔ)(陳立齊等，2003)。

然而，值得注意的是，現(xiàn)金制的優(yōu)點在于會計系統(tǒng)對現(xiàn)金流轉(zhuǎn)情況的反映與控制，應(yīng)計制的優(yōu)點則在于主體財務(wù)狀況的全面評價以及提高政府活動資源耗費與成本的透明度(程曉佳，2005)。因此，政府會計在選擇核算基礎(chǔ)時，面臨著兩難的選擇：較大程度地運用應(yīng)計制有利于政府的財務(wù)管理與績效評價，但不利于政府的預(yù)算管理，而較大程度地運用現(xiàn)金制則正好相反。本文認(rèn)為，在設(shè)計我國未來的政府會計改革路徑時，需考慮會計系統(tǒng)不同類型子系統(tǒng)的具體需求，分別發(fā)揮應(yīng)計制與現(xiàn)金制的優(yōu)點，并確定兩種基礎(chǔ)運用的程度。

三、我國改革路徑的現(xiàn)實選擇：財務(wù)會計與預(yù)算會計的適度分離與協(xié)調(diào)

我國未來的政府會計改革既要以提供完整的財務(wù)信息為目標(biāo)，又不能以削弱會計系統(tǒng)的預(yù)算管理功能為代價。政府會計系統(tǒng)必須進(jìn)行功能劃分，否則，在保持我國現(xiàn)有混合會計系統(tǒng)的前提下，籠而統(tǒng)之地探討政府會計改革問題將無法兼顧上述目標(biāo)。本文認(rèn)為，分別構(gòu)建政府財務(wù)會計系統(tǒng)與預(yù)算會計系統(tǒng)，發(fā)揮兩類不同會計系統(tǒng)各自的優(yōu)勢功能，是我國未來政府會計改革的一種現(xiàn)實路徑選擇。

(一)政府財務(wù)會計與預(yù)算會計的適度分離

政府預(yù)算會計與政府財務(wù)會計需在充分考慮其各自特點的基礎(chǔ)上分別予以構(gòu)架。

1.政府預(yù)算會計系統(tǒng)的構(gòu)建

新的政府預(yù)算會計系統(tǒng)應(yīng)以服務(wù)于政府預(yù)算管理為最終目標(biāo)，它關(guān)注政府資金使用計劃的擬定與實際執(zhí)行情況。政府預(yù)算會計的構(gòu)建需要考慮以下因素：

第一，構(gòu)建目標(biāo)應(yīng)側(cè)重會計系統(tǒng)與預(yù)算系統(tǒng)的銜接，披露預(yù)算各環(huán)節(jié)信息。

預(yù)算會計系統(tǒng)是政府披露預(yù)算編制、調(diào)整與執(zhí)行情況的主要渠道，它對于改進(jìn)公共部門財務(wù)透明度而言非常重要。通過預(yù)算會計系統(tǒng)，政府官員向公眾披露在已批準(zhǔn)預(yù)算中授權(quán)范圍內(nèi)的活動，有利于解除政府官員在預(yù)算方面的受托責(zé)任(Hughes，2004)。基于此，IPSASB在2006年頒布的24號準(zhǔn)則《財務(wù)報表中的預(yù)算信息披露》與2004年的研究報告《預(yù)算報告》中要求預(yù)算會計在三個環(huán)節(jié)與預(yù)算系統(tǒng)銜接：(1)預(yù)算編制與事前報告過程。在該過程中，會計系統(tǒng)為預(yù)算編制提供前瞻性財務(wù)信息；(2)預(yù)算執(zhí)行與會計控制過程。在該過程中，預(yù)算會計系統(tǒng)應(yīng)設(shè)立預(yù)算收入、撥款、分配、承諾等賬戶，以便預(yù)算與實際結(jié)果進(jìn)行對比；(3)事后預(yù)算報告與評價過程。在該過程中，報告主體往往在財政年度末公布事后預(yù)算報告，如預(yù)算與實際比較報表等，以便信息使用者對預(yù)算執(zhí)行情況做出評價。

第二，會計核算基礎(chǔ)的選擇需符合預(yù)算管理不同階段的需要，現(xiàn)階段應(yīng)以現(xiàn)金制為主。

不同階段的預(yù)算系統(tǒng)可以采用不同的核算基礎(chǔ)，即現(xiàn)金制基礎(chǔ)、修正制基礎(chǔ)與應(yīng)計制基礎(chǔ)：(1)當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以保證預(yù)算資金使用的“合規(guī)性”為目標(biāo)時(如目前大部分國家)，它將側(cè)重于資金的過程控制。在該目標(biāo)要求下，由于現(xiàn)金制下的現(xiàn)金信息將比應(yīng)計制下的資產(chǎn)與負(fù)債信息更能方便信息使用者理解，預(yù)算系統(tǒng)往往采用現(xiàn)金制。(2)當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)以控制政府全部資源的使用績效為目標(biāo)時，它將側(cè)重于對政府資產(chǎn)與負(fù)債的存量、結(jié)構(gòu)與流量的反映。在這一目標(biāo)下，應(yīng)計制將發(fā)揮優(yōu)勢，彌補現(xiàn)金制在資產(chǎn)與負(fù)債信息披露方面的不足。(3)當(dāng)預(yù)算系統(tǒng)處于上述兩個階段的過渡狀態(tài)時，它可能采用修正的現(xiàn)金制或修正的應(yīng)計制基礎(chǔ)，預(yù)算系統(tǒng)主要報告流動資產(chǎn)與流動負(fù)債，以反映政府財務(wù)資源的使用情況。我國目前的法定預(yù)算強調(diào)資金使用的“合規(guī)性”，預(yù)算編制采用現(xiàn)金制基礎(chǔ)。因此，預(yù)算會計體系應(yīng)遵循與預(yù)算編制相同的基礎(chǔ)，也采用現(xiàn)金制。

第三，會計主體應(yīng)整合所有預(yù)算資金的使用單位，核算對象包括預(yù)算資金流轉(zhuǎn)的全過程。

如前文所述，我國現(xiàn)有的預(yù)算會計制度是按照單位性質(zhì)進(jìn)行劃分的，各制度之間缺乏銜接，科目使用缺乏對應(yīng)關(guān)系。現(xiàn)有的預(yù)算會計系統(tǒng)無法反映預(yù)算資金流轉(zhuǎn)過程的全貌，政府難以披露預(yù)算資金整體使用情況。因此，未來在制定新的預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)時，不宜按照單位類別分別規(guī)定，而應(yīng)制定一套適用于所有預(yù)算單位統(tǒng)一的預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)與賬戶體系，最終實現(xiàn)一級政府(一級財政)一套預(yù)算會計賬戶的目標(biāo)。無論是財政部門、行政機關(guān)，還是事業(yè)單位，只要是財政預(yù)算資金的分配、結(jié)轉(zhuǎn)或使用的單位都應(yīng)作為預(yù)算會計主體的組成部分，納入新預(yù)算會計標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范范圍。

預(yù)算會計系統(tǒng)在確定核算對象時，應(yīng)包括預(yù)算資金流轉(zhuǎn)的全過程。從一級政府預(yù)算資金的取得、分配再到各單位的實際使用都應(yīng)包括在該層次政府統(tǒng)一的預(yù)算會計系統(tǒng)中。需要說明的是，由于實施國庫集中支付制度后，各級財政部門的國庫管理機構(gòu)直接對用款單位預(yù)算資金的使用情況進(jìn)行了控制。因此，在未來的預(yù)算會計系統(tǒng)中，可由各級財政部門代表本級政府預(yù)算會計主體，核算本級預(yù)算資金的取得、分配與實際使用等資金流轉(zhuǎn)過程。

第四，預(yù)算信息的披露與報告應(yīng)反映主體的預(yù)算管理績效。

預(yù)算會計系統(tǒng)通過預(yù)算報告來披露主體的預(yù)算管理績效。預(yù)算報告可以按照年度與中期編制。中期預(yù)算報告一般包括：(1)中期收入報表。該報表反映截止到當(dāng)日實際確認(rèn)的收入、本年的預(yù)計收入，以及實際確認(rèn)收入占預(yù)計總收入的比例；(2)中期支出報表。該報表與中期收入報表對應(yīng)，反映本年撥款總額、截止到報告日的實際支出、截止到當(dāng)日的保留支出(reserveexpenditure)(1)，以及撥款中的未保留余額；(3)中期收入與支出報表。該報表中除了按照收支類別反映上述兩表中的有關(guān)數(shù)據(jù)，還提供收入扣除支出與保留支出后的結(jié)余信息。年度預(yù)算報表的編制與中期預(yù)算報表中的收入與支出報表類似，它包括年度最初的預(yù)算數(shù)、最終(修訂過)的預(yù)算數(shù)、實際金額，以及預(yù)算與實際的差額。通過中期或年度預(yù)算報告能披露主體預(yù)算計劃與實際執(zhí)行情況的差額，也能披露實際收入與實際支出的差額，從而反映出主體的預(yù)算管理績效。

2.政府財務(wù)會計系統(tǒng)的構(gòu)建

政府財務(wù)會計系統(tǒng)不同于政府預(yù)算會計系統(tǒng)，它關(guān)注的是政府整體的財務(wù)狀況與運營成果等方面。構(gòu)建政府財務(wù)會計系統(tǒng)應(yīng)關(guān)注以下問題：

第一，構(gòu)建目標(biāo)應(yīng)考慮信息使用者的需求，通過通用目的財務(wù)報表披露政府財務(wù)狀況與運營成果等財務(wù)信息。

GASB在其第1號公告中將信息使用者對政府會計的信息需求分為三個主要方面：評價預(yù)算的符合程度；評價政府主體當(dāng)年的運營成果；評價政府主體提供公共服務(wù)的水平以及政府到期履行債務(wù)的能力。其中，預(yù)算符合程度的評價能在政府預(yù)算會計系統(tǒng)中得以反映，而另外兩方面的需求則需要政府財務(wù)會計系統(tǒng)提供相關(guān)信息。

對應(yīng)GASB的上述規(guī)范，財務(wù)會計系統(tǒng)的主要目標(biāo)應(yīng)在于披露有關(guān)政府提供公共服務(wù)的水平(公共服務(wù)的成本信息)、履行到期債務(wù)的能力(資產(chǎn)與負(fù)債存量的全面信息)，以及政府運營成果(政府收入與費用信息)等方面的信息。簡言之，凡是引起政府資源存量發(fā)生變化的事項或交易(無論是由預(yù)算活動還是非預(yù)算活動引起)都應(yīng)包括在財務(wù)會計系統(tǒng)的反映對象中。政府財務(wù)會計系統(tǒng)需通過資產(chǎn)負(fù)債表(包括資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)等財務(wù)狀況信息)與運營業(yè)績表(包括收入、費用或成本等運營成果信息)等通用財務(wù)報表實現(xiàn)上述目標(biāo)。

第二，在充分考慮政府行為特征的前提下，會計核算基礎(chǔ)與會計要素應(yīng)向企業(yè)會計趨同。

一些西方國家(如澳大利亞)會計規(guī)范已不再專門區(qū)分企業(yè)財務(wù)會計與政府財務(wù)會計(2)，而是要求所有主體(包括企業(yè)主體與政府主體)共同遵循國際財務(wù)報告準(zhǔn)則(IFRS)的規(guī)定，以便增強不同類型主體之間會計信息的可比性。我國目前不宜直接在政府財務(wù)會計中運用企業(yè)會計準(zhǔn)則，但應(yīng)逐步向企業(yè)會計趨同，具體表現(xiàn)在以下兩方面：

(1)應(yīng)計制的運用。政府財務(wù)會計需要全面反映政府控制的資源及其消耗、承擔(dān)的債務(wù)，以及發(fā)生的全部成本，現(xiàn)金制基礎(chǔ)無法提供上述信息，應(yīng)計制基礎(chǔ)的逐步引入將成為必然選擇。例如，上文提及的固定資產(chǎn)計提折舊問題。由于現(xiàn)有政府會計系統(tǒng)混合了預(yù)算會計系統(tǒng)與財務(wù)會計系統(tǒng)，直接對混合系統(tǒng)中的固定資產(chǎn)計提折舊勢必給預(yù)算信息的使用者造成誤解，即折舊可能意味著預(yù)算資金的補償。但如果財務(wù)會計系統(tǒng)已經(jīng)與預(yù)算會計系統(tǒng)分離，在純財務(wù)會計系統(tǒng)中運用應(yīng)計制，對固定資產(chǎn)計提折舊便不會造成上述誤解，折舊在財務(wù)會計系統(tǒng)中僅反映著固定資產(chǎn)的消耗程度。

(2)財務(wù)會計要素的設(shè)立。政府財務(wù)會計要素也應(yīng)與企業(yè)財務(wù)會計要素趨同。按照上述政府財務(wù)會計目標(biāo)的要求，政府財務(wù)會計系統(tǒng)應(yīng)反映政府資源的存量及其結(jié)構(gòu)(政府資產(chǎn))、資源的增加(政府收入與政府負(fù)債)以及資源的耗費(政府費用)，因此，有必要比照企業(yè)會計設(shè)立資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入與費用五個政府財務(wù)會計要素，并重點關(guān)注政府資產(chǎn)、負(fù)債與費用的內(nèi)容：對于資產(chǎn)要素而言，政府財務(wù)會計除了反映財務(wù)資源外，還應(yīng)確認(rèn)非財務(wù)資源(如房屋等實物資產(chǎn))，以及這些資源的耗費情況(如折舊)。但對于那些難以計量的政府資源(如自然資源與歷史遺跡)可暫不納入政府資產(chǎn)的確認(rèn)范圍。對于負(fù)債要素而言，政府財務(wù)會計除了反映已產(chǎn)生的法定義務(wù)外，還需考慮政府大量尚未產(chǎn)生的非法定義務(wù)，如各種承諾、養(yǎng)老金等。改革的決策者們應(yīng)該根據(jù)我國的實際情況，制定政府負(fù)債確認(rèn)的具體標(biāo)準(zhǔn)。對于費用要素而言，財務(wù)會計系統(tǒng)應(yīng)采用應(yīng)計制基礎(chǔ)下的費用要素替代現(xiàn)金制基礎(chǔ)下的支出要素，以便政府成本核算系統(tǒng)的構(gòu)建。

第三，政府財務(wù)會計主體的確定應(yīng)考慮我國公共部門設(shè)置的特點。

我國公共部門體系的確認(rèn)無法照搬西方國家的做法，以行政性政府(狹義政府)作為會計主體。我國的政府財務(wù)會計主體的確定需要考慮兩個原則：一是該主體是否承擔(dān)政府職能；二是該主體是否占用公共資源。按照上述原則，我國政府財務(wù)會計主體除包括政府行政單位外，還包括履行部分政府職能并使用財政資金的事業(yè)單位，財務(wù)會計主體可以劃分為三個層次：(1)政府機構(gòu)(部門或單位)主體，它反映某一政府下屬部門或事業(yè)單位的財務(wù)狀況與營運績效；(2)某級政府主體，它將一級政府下轄的各部門、事業(yè)單位，以及下級政府的財務(wù)會計信息合并披露；(3)國家主體，它將合并反映前兩個層次主體的整體財務(wù)狀況與營運績效，并在條件成熟時，將不屬于任何級次政府或政府機構(gòu)的自然資源、歷史遺跡等也包括在該層次的財務(wù)會計系統(tǒng)中。以國家主體編制的財務(wù)報告反映了一國公共資源的總體狀況。

(二)政府財務(wù)會計與預(yù)算會計的協(xié)調(diào)與整合

在政府公共受托責(zé)任的信息披露過程中，財務(wù)會計系統(tǒng)與預(yù)算會計系統(tǒng)處于互補關(guān)系，它們需要通過整合與協(xié)調(diào)，共同履行政府的信息披露義務(wù)。

1.信息披露方式與報告模式的協(xié)調(diào)與整合

GASB與IPSASB都致力于兩種政府會計子系統(tǒng)，即財務(wù)會計系統(tǒng)與預(yù)算系統(tǒng)的融合研究。GASB(1999)在第34號準(zhǔn)則《州和地方政府基本財務(wù)報表與管理層討論和分析》中提出新的政府財務(wù)報告模式，包括管理層討論與分析、基本財務(wù)報表與必要的補充信息三個部分。其中，基本財務(wù)報表中的“政府整體層面財務(wù)報表”主要披露政府財務(wù)會計信息，包括政府財務(wù)狀況信息、營運成本信息與項目收支信息等方面。而“必要補充信息”部分則要求提供比較預(yù)算報表，包括報告期的原始預(yù)算、最終預(yù)算，以及實際現(xiàn)金流入量、流出量與余額。因此，34號準(zhǔn)則的財務(wù)報告模式實際上整合了財務(wù)會計信息與預(yù)算會計信息。

IPSASB(2006)也在上述24號準(zhǔn)則中提出了在政府財務(wù)報告中綜合披露預(yù)算信息與財務(wù)信息的構(gòu)想，具體包括兩種做法：一是直接在相關(guān)財務(wù)報表(如營運業(yè)績表)中增設(shè)預(yù)算信息欄，該欄包括年初預(yù)算金額、最終(修改后)預(yù)算金額，以便將預(yù)算的實際執(zhí)行數(shù)與預(yù)算計劃進(jìn)行比較，反映政府的預(yù)算執(zhí)行業(yè)績。在第一種方式下，預(yù)算信息將被直接整合于財務(wù)報表中；二是在政府財務(wù)報表體系外，單獨編制一張預(yù)算與實際數(shù)據(jù)比較報表，直接利用預(yù)算會計系統(tǒng)對預(yù)算數(shù)據(jù)與實際執(zhí)行數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。在第二種方式下，政府年度報告包括了基于財務(wù)會計系統(tǒng)的政府財務(wù)狀況表、財務(wù)業(yè)績表與凈資產(chǎn)變動表等(3)，以及基于預(yù)算會計系統(tǒng)的預(yù)算—實際比較報表。

2.兩類會計系統(tǒng)中收支類賬戶的協(xié)調(diào)

預(yù)算會計系統(tǒng)與財務(wù)會計系統(tǒng)中都將設(shè)置收支類賬戶，如預(yù)算會計賬戶體系中的預(yù)計收入、收入、撥款、支出、保留支出等賬戶，以及財務(wù)會計賬戶體系中的收入、費用等賬戶。本文建議，兩類會計系統(tǒng)在收支賬戶的分類方式應(yīng)盡可能地保持一致(4)，以便未來條件成熟時，在政府年度綜合財務(wù)報告中，直接比較現(xiàn)金制基礎(chǔ)的預(yù)算會計收支信息與應(yīng)計制基礎(chǔ)的財務(wù)會計收支信息，最終評價政府預(yù)算收支的實際執(zhí)行業(yè)績。

3.電算化系統(tǒng)對兩類會計系統(tǒng)整合的支持

電算化會計系統(tǒng)通過編程，可以實現(xiàn)兩類會計系統(tǒng)的整合。會計人員未來在錄入某一交易或事項時，可以借助編制識別碼，由計算機程序自動選擇不同會計系統(tǒng)：如該事項或交易只影響預(yù)算編制，計算機會直接將事項記錄在預(yù)算會計系統(tǒng)中；如該事項或交易對預(yù)算系統(tǒng)沒有影響，計算機則只將事項記錄在財務(wù)會計系統(tǒng)中；如果該事項或交易既影響預(yù)算執(zhí)行，又對主體的財務(wù)狀況或營運成果構(gòu)成影響，計算機程序?qū)⒆詣油瑫r生成預(yù)算會計分錄與財務(wù)會計分錄，分別計入上述兩類會計系統(tǒng)。會計期間結(jié)束后，計算機程序還將直接生成資產(chǎn)負(fù)債表、營運業(yè)績表、預(yù)算—實際比較報表等財務(wù)會計報表與預(yù)算會計報表。

四、結(jié)論與建議

第7篇

關(guān)鍵詞：政府會計改革；高校財務(wù)管理；變革研究

一、政府會計改革背景下高校財務(wù)管理的變革

新制度對政府會計制度改革背景下行政事業(yè)單位應(yīng)使用的會計科目名稱和編號及使用說明、會計報表格式及編報說明等進(jìn)行了詳盡規(guī)定，并在附錄中舉例列示了主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項的賬務(wù)處理方案，這對高校的會計核算和財務(wù)管理工作均產(chǎn)生了巨大的影響，直接導(dǎo)致高校的會計核算模式、會計核算功能和財務(wù)報告模式發(fā)生變革。

(一)會計核算模式的變革

新制度規(guī)定政府會計由預(yù)算會計和財務(wù)會計構(gòu)成。其中預(yù)計會計包含三個會計要素：預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余，財務(wù)會計包含五個會計要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費用。預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制[2]。新制度下的“3+5要素”的會計核算模式，對現(xiàn)行高校會計制度(原制度)中的會計要素進(jìn)行了適當(dāng)調(diào)整并重新歸類，例如在資產(chǎn)會計要素中增加往來科目、研發(fā)支出、政府儲備物資、保障性住房、受托資產(chǎn)等科目；在負(fù)債要素中增加預(yù)計負(fù)債、受托負(fù)債等科目，并將累計盈余、專用基金、權(quán)益法調(diào)整、本期盈余分配、無償調(diào)撥凈資產(chǎn)等科目歸類為凈資產(chǎn)要素；取消資產(chǎn)基金類科目，新設(shè)“資金結(jié)存”核算等。通過對會計要素及其所包含會計科目的系列調(diào)整，形成的新型會計核算模式，使得權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制兩種會計核算基礎(chǔ)在高校財務(wù)核算中的應(yīng)用變得更加純粹，依托于此的財務(wù)會計和預(yù)算會計所反映的財務(wù)信息也更加全面、準(zhǔn)確。

(二)會計核算功能的變革

新制度要求單位會計核算應(yīng)當(dāng)具備財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重功能，財務(wù)會計核算實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，單位預(yù)算會計核算實行收付實現(xiàn)制。對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計核算的同時應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計核算；對于其他業(yè)務(wù)，僅需進(jìn)行財務(wù)會計核算[2]。財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離又相互銜接，主要是通過“雙功能”會計模式記賬規(guī)則---平行記賬規(guī)則來實現(xiàn)，即財務(wù)會計和預(yù)算會計要在同一個會計賬套下完成。對于一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，會計人員必須首先進(jìn)行財務(wù)會計核算，然后再對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實質(zhì)進(jìn)行職業(yè)判斷，看是否需同時進(jìn)行預(yù)算會計處理。對于納入高校預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財務(wù)會計核算的同時還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行預(yù)算會計核算[3]，即在同一張憑證里既要做財務(wù)會計處理也要做預(yù)算會計處理，完整填寫相應(yīng)的財務(wù)會計分錄和預(yù)算會計分錄。新制度強化了財務(wù)會計功能，并對預(yù)算會計功能進(jìn)行了改進(jìn)和完善，使得會計核算功能變得更加強大和全面。

(三)財務(wù)報告模式的變革

新制度要求高校的財務(wù)報告要同時編制財務(wù)會計報表和預(yù)算會計報表，財務(wù)報表的編制主要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以財務(wù)會計核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)；預(yù)算會計報表的編制主要以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，以預(yù)算會計核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)[2]。與原制度相比，新制度保留并完善了資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算收入支出表、財政撥款預(yù)算收入支出表，增加了收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表(自愿非強制)、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表，并對報表附注所需披露的內(nèi)容進(jìn)行細(xì)化。財務(wù)報告和預(yù)算會計報告相結(jié)合的新型綜合財務(wù)報告模式，即實現(xiàn)了“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的會計制度改革目標(biāo)，也為加強高校資產(chǎn)負(fù)債管理、財務(wù)風(fēng)險防范、預(yù)算執(zhí)行績效管理等提供了數(shù)據(jù)支持。新型綜合財務(wù)報告可提供更加全面、準(zhǔn)確、科學(xué)的財務(wù)數(shù)據(jù)，將有效提升高校財務(wù)戰(zhàn)略水平及對高校管理層的決策支持能力，也為未來推行高校全成本核算管理、校院兩級管理等制度奠定基礎(chǔ)。

二、新舊制度轉(zhuǎn)換銜接中的重難點問題及對策

新制度直接導(dǎo)致了高校的會計核算模式、會計核算功能和財務(wù)報告模式發(fā)生變革，使各類經(jīng)濟(jì)事項在新制度下的會計處理方式也發(fā)生了變化，為確保高校的新舊會計制度的有序銜接、平穩(wěn)過渡，需對高校新舊會計制度轉(zhuǎn)換過程中的重難點問題進(jìn)行梳理，并提前做好應(yīng)對措施。

(一)調(diào)整更新財務(wù)管理系統(tǒng)

新制度要求在單賬套中同時實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計雙功能，這就要求對原有的財務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整升級。高校現(xiàn)階段使用的財務(wù)管理系統(tǒng)多為天財高校財務(wù)管理系統(tǒng)5.0版，未來會升級為高校財務(wù)系統(tǒng)6.0版，升級后的財務(wù)系統(tǒng)應(yīng)根據(jù)新制度的要求，應(yīng)對會計科目、經(jīng)濟(jì)分類、功能分類、輔助核算等信息進(jìn)行從新設(shè)置，并通過增加會計核算維度、增強財務(wù)控制功能、增強財政預(yù)算項目管理功能、增強憑證錄入和綜合查詢功能等措施，確保在2019年1月1日能夠?qū)崿F(xiàn)財務(wù)數(shù)據(jù)的正確轉(zhuǎn)換，確保新舊賬套的有序銜接和新賬套的正常使用。2019年1月1日開始啟用新賬套后，可在財務(wù)管理系統(tǒng)中進(jìn)行相應(yīng)的設(shè)置，在會計人員對經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行賬務(wù)處理時，當(dāng)錄入財務(wù)會計分錄，由系統(tǒng)自動判斷并觸發(fā)生成相應(yīng)的預(yù)算會計分錄，真正的實現(xiàn)新制度的“平行記賬”。通過定義周密的業(yè)務(wù)邏輯，使財務(wù)系統(tǒng)智能判斷記賬憑證的正確性，盡量減少會計人員的職業(yè)判斷。構(gòu)建模型實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計的差異化記錄、標(biāo)識和分析，自動生成財務(wù)報表和預(yù)算報表及本年盈余和預(yù)算結(jié)余的差異調(diào)節(jié)表，減少因會計人員人為操作造成的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確等問題，保證會計信息質(zhì)量。

(二)開展資產(chǎn)核查工作

高校國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則第1號—存貨》、《政府會計準(zhǔn)則第2號—投資》、《政府會計準(zhǔn)則第3號—固定資產(chǎn)》及《政府會計準(zhǔn)則第4號—無形資產(chǎn)》及應(yīng)用指南的相關(guān)要求，對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、庫存物品、對外投資等與資產(chǎn)相關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行清理核實、歸類統(tǒng)計，進(jìn)一步明確資產(chǎn)使用責(zé)任主體。同時還應(yīng)該確定各類資產(chǎn)的賬面價值初始計量標(biāo)準(zhǔn)、計提折舊的標(biāo)準(zhǔn)，包括固定資產(chǎn)計提折舊的年限、方法和計提時點和無形資產(chǎn)攤銷年限方法等，為準(zhǔn)確計提折舊、攤銷費用、確定各責(zé)任主體的權(quán)益等提供基礎(chǔ)信息。財務(wù)處應(yīng)與國資處協(xié)調(diào)，建立工作聯(lián)動機制，實現(xiàn)資產(chǎn)、財務(wù)數(shù)據(jù)的動態(tài)匹配，切實提升高校資產(chǎn)數(shù)據(jù)的質(zhì)量。并通過對資產(chǎn)的合理配置、正確處置、有效利用來提高資產(chǎn)的使用績效。

(三)清理分析往來款項

高校財務(wù)部門應(yīng)及時開展對財務(wù)系統(tǒng)中的往來款項的專項清理工作[4]。因以往對往來款項清理的不夠及時或者其他歷史原因，導(dǎo)致高校的往來款科目余額較大，且有很多沒有資金來源的支出掛在往來款科目，未沖減事業(yè)基金等凈資產(chǎn)科目。如果不對往來款余額進(jìn)行清理，而是直接轉(zhuǎn)入新制度下的賬務(wù)系統(tǒng)中，會導(dǎo)致在財務(wù)會計科目中，虛增資產(chǎn)(往來款)和凈資產(chǎn)(累計盈余)，在預(yù)算會計科目中，非財政撥款結(jié)余可能會出現(xiàn)巨額赤字等不良后果。因此高校需要在執(zhí)行新制度前，對往來款項進(jìn)行專項清理分析，明確債權(quán)債務(wù)關(guān)系，按照規(guī)定程序沖減相關(guān)的財務(wù)會計科目，及時進(jìn)行核銷往來款項的賬務(wù)處理，以盡可能的減少科目余額。對于仍需保留的應(yīng)收賬款科目金額進(jìn)行賬齡分析，做好壞賬計提的準(zhǔn)備工作，確定計提范圍、減值跡象、計提方法，計算當(dāng)期應(yīng)補提或沖減的壞賬準(zhǔn)備并做相關(guān)的賬務(wù)處理。實施新制度后，財務(wù)部門應(yīng)建立相應(yīng)的制度確保對往來款項進(jìn)行定期清理，進(jìn)一步規(guī)范對往來款項的管理工作，以準(zhǔn)確核算高校的資產(chǎn)負(fù)債和收入費用。

(四)清理基建會計賬務(wù)，做好并賬工作

新制度規(guī)定截止2018年12月31日尚未進(jìn)行基建“并賬”的單位，應(yīng)首先將基建賬套相關(guān)數(shù)據(jù)并入原賬中的相關(guān)科目余額，再將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬相應(yīng)科目。因此，高校的基建部門和財務(wù)部門應(yīng)協(xié)同聯(lián)動，進(jìn)一步清理基建會計賬務(wù)，按照相關(guān)規(guī)定及時辦理基建項目的竣工決算及固定資產(chǎn)入賬手續(xù)，以確保取消基建會計賬套、統(tǒng)一基建業(yè)務(wù)的會計核算工作順利進(jìn)行。另外對基建“并賬”后的“在建工程”科目余額也要進(jìn)行系統(tǒng)分析，屬于預(yù)付備料款、預(yù)付工程款性質(zhì)的金額，應(yīng)轉(zhuǎn)入新賬的“預(yù)付賬款”相關(guān)明細(xì)科目，屬于工程物資性質(zhì)的金額，轉(zhuǎn)入新賬的“工程物資”科目，減去預(yù)付備料款、預(yù)付工程款和工程物資款后的差額，轉(zhuǎn)入新賬的“在建工程”科目。

(五)規(guī)范合同管理

高校的合同歸口管理部門和內(nèi)部控制部門應(yīng)加強對各類合同的規(guī)范管理工作，明確責(zé)任主體，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程。可通過啟用合同管理信息系統(tǒng)，對各類業(yè)務(wù)合同進(jìn)行線上“擬定—申請—審核—審批”，實現(xiàn)對合同管理的管理制度化、制度流程化、流程信息化目標(biāo)，切實提升合同管理工作信息化水平和辦事效率。新制度下財務(wù)會計按照權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，這就要求科研事業(yè)收入等收入類合同需明確收入確認(rèn)方法、確認(rèn)依據(jù)及確認(rèn)時點，支出類合同需明確付款依據(jù)和付款進(jìn)度時間，為在新制度下準(zhǔn)確確認(rèn)收入和費用并進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理提供依據(jù)。

三、結(jié)論與展望

本次政府會計改革的核心內(nèi)容是全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，建立財務(wù)會計體系，完善預(yù)算會計體系，構(gòu)建政府預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，以全面、清晰的反映單位財務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息[5]。高校作為納入部門預(yù)算管理的事業(yè)單位之一，是實施政府會計制度改革的重要組成部分，在實施新制度的過程中，高校應(yīng)針對新舊制度轉(zhuǎn)換過程中的重難點問題，做好政策配套、標(biāo)準(zhǔn)細(xì)化、系統(tǒng)整合等方面的工作，以確保新制度的順利實施。在政策配套方面，除會計準(zhǔn)則和制度外，還應(yīng)盡快出臺與財務(wù)制度和資產(chǎn)管理制度改革相關(guān)的配套制度。在2019年1月1日實施新的會計制度前，高校財務(wù)部門應(yīng)在政府會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南等基礎(chǔ)上，結(jié)合自身特點，出臺符合本校實際的新制度操作指南，對各類經(jīng)濟(jì)事項的會計核算流程和賬務(wù)處理方案進(jìn)行規(guī)范，保證會計信息質(zhì)量，提升會計信息的準(zhǔn)確性與可比性。政府會計制度改革給高校的財務(wù)管理帶來了巨大的挑戰(zhàn)和機遇，高校應(yīng)以會計制度改革的施行為契機，由傳統(tǒng)財務(wù)管理模式向集成數(shù)據(jù)信息化財務(wù)管理模式轉(zhuǎn)變，推進(jìn)財務(wù)管理信息化建設(shè)[6]，完善與優(yōu)化學(xué)校資產(chǎn)管理、合同管理、內(nèi)部控制、信息系統(tǒng)管理等配套工作，推動經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與財務(wù)管理的深度融合發(fā)展，將財務(wù)、資產(chǎn)、合同、科研、人事、內(nèi)控等系統(tǒng)整合起來，走“業(yè)財融合”之路，切實提升高校整體財務(wù)管理水平及決策支持能力。

參考文獻(xiàn)：

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[2]財政部.政府會計制度--行政事業(yè)單位會計科目和報表[A].2017.10.24.

[3]財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》答記者問[J].財務(wù)與會計，2017(23)：6-10.

[4]教育部.教育部關(guān)于直屬高校直屬單位實施政府會計制度的意見[A].2017.10.24.

第8篇

實驗環(huán)節(jié)和教學(xué)環(huán)節(jié)嚴(yán)重脫節(jié)1.預(yù)算會計的教學(xué)有其特殊性，它是由三部分組成，即財政總預(yù)算會計、事業(yè)單位會計、行政單位會計，彼此獨立，但又有聯(lián)系，而目前的實驗軟件沒有結(jié)合教學(xué)的特點來設(shè)計，其設(shè)置只體現(xiàn)了財政總預(yù)算會計、事業(yè)單位會計、行政單位會計彼此獨立的特點，而忽略了它們之間還具有一定的聯(lián)系的特點，使實驗軟件與教學(xué)環(huán)節(jié)脫節(jié)。2.實驗軟件沒有按照章節(jié)來設(shè)置實驗內(nèi)容，使得學(xué)生在學(xué)完每一章節(jié)的內(nèi)容時無法體會這些會計科目在具體業(yè)務(wù)中是如何運用的，缺少了學(xué)生自己動手實際操作的平臺。

電算化預(yù)算會計實驗的教學(xué)人員跟不上時代的發(fā)展如今已是信息化和網(wǎng)絡(luò)化的時代，并且，已開始實施國庫支付制度改革、政府集中采購改革等多項改革措施，預(yù)算會計的操作流程也在朝著網(wǎng)絡(luò)化方向發(fā)展，而大部分電算化預(yù)算會計實驗的教學(xué)人員的知識結(jié)構(gòu)還停留在各項改革之前的預(yù)算會計流程上，對于軟件開發(fā)和網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)的硬件和軟件知識嚴(yán)重缺乏，這在一定程度上也制約了電算化預(yù)算會計實驗的改革和發(fā)展進(jìn)程，這種狀況顯然是不符合時展需要的。

高校構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系的優(yōu)勢

（一）校園網(wǎng)絡(luò)的建設(shè)給構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系提供了平臺隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和國家科教興國戰(zhàn)略的實施，校園網(wǎng)絡(luò)建設(shè)已逐步成為學(xué)校的基礎(chǔ)建設(shè)項目，更成為衡量一個學(xué)校教育信息化、現(xiàn)代化的重要標(biāo)志。校園網(wǎng)一般都具備以下功能。①為教育信息的及時、準(zhǔn)確、可靠地收集、處理、存儲和傳輸?shù)忍峁┕ぞ吆途W(wǎng)絡(luò)環(huán)境。②為學(xué)校行政管理和決策提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、手段和網(wǎng)絡(luò)環(huán)境，實現(xiàn)辦公自動化，提高工作效率、管理和決策水平。③為備課、課件制作、授課、學(xué)習(xí)、練習(xí)、輔導(dǎo)、交流、考試和統(tǒng)計評價等各個教學(xué)環(huán)節(jié)提供網(wǎng)絡(luò)平臺和環(huán)境。④為使用網(wǎng)絡(luò)通信、視頻點播和視頻廣播技術(shù)，提供符合素質(zhì)教育要求的新型教育模式。⑤為科學(xué)研究的資料檢索、收集和分析；成果的交流、研討；模擬實驗等提供環(huán)境和手段。這些功能為構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)預(yù)算會計實驗教學(xué)體系提供了平臺，完全可以滿足網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)的需要。

（二）互聯(lián)網(wǎng)軟件開發(fā)技術(shù)的發(fā)展奠定了構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)預(yù)算會計實驗教學(xué)體系的基礎(chǔ)互聯(lián)網(wǎng)軟件開發(fā)技術(shù)發(fā)展比較迅猛，無論是網(wǎng)站設(shè)計、網(wǎng)絡(luò)軟件開發(fā)、網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫開發(fā)、具有網(wǎng)絡(luò)管理功能的操作系統(tǒng)開發(fā)等等各方面的開發(fā)技術(shù)都在發(fā)生著日新月異變化，這為構(gòu)建網(wǎng)路化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系奠定了堅實的基礎(chǔ)。

（三）二級學(xué)院的網(wǎng)絡(luò)化計算機房為安裝網(wǎng)絡(luò)版的實驗軟件提供了良好的環(huán)境1.一般二級學(xué)院的機房的硬件配置是：服務(wù)器(一臺)、交換機（若干臺）、計算機（若干臺）、教師機（一臺）、交換機柜（一個）、防靜電地板、網(wǎng)線（采用點對點的網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)）、光纖收發(fā)器（兩個，與計算中心交換機對接）。2.一般二級學(xué)院的機房的軟件件配置是：服務(wù)器安裝的操作系統(tǒng)是WINDOWS2003，數(shù)據(jù)庫是SQLSERVERE,教師機和學(xué)生機安裝的是WINDOWSXP，還有一些常用的軟件開發(fā)工具。這些配置為構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系提供了良好的環(huán)境。

構(gòu)建高校網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系的思考

構(gòu)建高校網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系主要從硬件和軟件兩個方面去思考：其中硬件的主要問題在網(wǎng)絡(luò)體系結(jié)構(gòu)的構(gòu)建；而軟件所要思考的問題主要有：實驗軟件的功能、實驗流程的組織、實驗人員的知識結(jié)構(gòu)等幾個方面。

（一）網(wǎng)絡(luò)體系結(jié)構(gòu)的構(gòu)建思考

對于網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)的環(huán)境的構(gòu)建，主要的問題是其網(wǎng)絡(luò)體系結(jié)構(gòu)的構(gòu)建，網(wǎng)絡(luò)體系結(jié)構(gòu)主要有星形結(jié)構(gòu)、環(huán)形結(jié)構(gòu)、總線型結(jié)構(gòu)，其中星型結(jié)構(gòu)是通過點到點鏈路接到中央結(jié)點的各站點組成的。通過中心設(shè)備實現(xiàn)許多點到點連接。在數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)中，這種設(shè)備是主機或集線器。在星形網(wǎng)中，可以在不影響系統(tǒng)其他設(shè)備工作的情況下，非常容易地增加和減少設(shè)備。其優(yōu)點是:利用中央結(jié)點可方便地提供服務(wù)和重新配置網(wǎng)絡(luò)。單個連接點的故障只影響一個設(shè)備，不會影響全網(wǎng)，容易檢測和隔離故障,便于維護(hù)。任何一個連接只涉及到中央結(jié)點和一個站點，因此控制介質(zhì)訪問的方法很簡單，從而訪問協(xié)議也十分簡單，因此，這種結(jié)構(gòu)比較能滿足網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系構(gòu)建的需要。

（二）軟件結(jié)構(gòu)體系的構(gòu)建思考

1.實驗軟件的功能思考實驗軟件要具備以下功能：①滿足日常教學(xué)的需要。也就是說，軟件的設(shè)計必須與教學(xué)環(huán)節(jié)配套，學(xué)生在學(xué)完每一章節(jié)的內(nèi)容時，都有配套的實驗供學(xué)生進(jìn)行實踐訓(xùn)練，教師可以通過網(wǎng)絡(luò)登陸軟件，對學(xué)生所做的練習(xí)進(jìn)行成績評定。然后，再將結(jié)果反饋給學(xué)生，學(xué)生通過網(wǎng)絡(luò)登陸軟件查看成績，并且還可以通過軟件的在線交流功能與教師進(jìn)行在線交流，及時解決學(xué)習(xí)中碰到的問題，這為迅速提高學(xué)生的學(xué)習(xí)效果創(chuàng)造了良好的環(huán)境。②滿足課程結(jié)束后的綜合練習(xí)的需要。學(xué)生通過各章節(jié)的實踐訓(xùn)練后，缺乏對整體業(yè)務(wù)的認(rèn)識，這時，軟件可以提供某一年12月份的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，讓學(xué)生在練習(xí)每月經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是如何處理的同時，還能利用軟件的報表編制模塊練習(xí)年底的各種報表的編制，以及財務(wù)分析模塊進(jìn)行財務(wù)分析。但是，需要注意的是，這部分業(yè)務(wù)的完成不是由學(xué)生單獨完成的，而是按照崗位分工，通過網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行各個崗位的數(shù)據(jù)傳輸，最終完成報表的編制。③滿足學(xué)生課后練習(xí)的需要。預(yù)算會計實驗軟件也可以安裝在校園網(wǎng)的服務(wù)器上，然后設(shè)計一些供學(xué)生課后練習(xí)的實驗內(nèi)容，以及自動測評功能。這樣無論在何時何地，只要能登陸到校園網(wǎng)的主頁，然后輸入給每位學(xué)生設(shè)置的登錄賬號，就可以登錄實驗軟件的操作界面，進(jìn)行預(yù)算會計業(yè)務(wù)的聯(lián)系，然后啟動測評功能，隨時掌握自己對知識理解的正確程度。

2.實驗流程組織的思考①滿足日常教學(xué)的需要。學(xué)生可以在學(xué)完二、三個章節(jié)后，安排一次實驗課，學(xué)生進(jìn)入實驗室，按照要求登陸實驗軟件，選擇日常練習(xí)模塊，然后再選擇你要練習(xí)的章節(jié)，進(jìn)行業(yè)務(wù)練習(xí)。而教師在教師機上通過網(wǎng)絡(luò)登錄到實驗軟件的成績評定的功能模塊，查看學(xué)生的練習(xí)情況，并且利用軟件的自動評定成績功能，隨時掌握學(xué)生對所學(xué)知識的理解狀況。②滿足課程結(jié)束后的綜合練習(xí)的需要。這時學(xué)生已經(jīng)學(xué)完了課程的全部，并且對每一章節(jié)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也已經(jīng)有了初步的認(rèn)識，但是這些業(yè)務(wù)如果放在某一個時間段，并且要按照會計崗位進(jìn)行分工來完成全部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對于學(xué)生來說就比較陌生了。這一階段的實驗最好安排在課程學(xué)完后和期末考試前，學(xué)生進(jìn)入實驗室后按照會計崗位進(jìn)行分工，每一個終端代表一個崗位，每一個崗位的學(xué)生只具有本崗位的權(quán)限，然后通過網(wǎng)絡(luò)傳輸，將運算結(jié)果存儲在網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫中，供所有的模塊共享。按照這種模式，學(xué)生只需要變更權(quán)限，就可以練習(xí)所有崗位的業(yè)務(wù)處理。同樣，教師可以通過測評模塊對學(xué)生所做的每一個崗位的練習(xí)進(jìn)行成績評定，最終得出一個實驗的綜合成績。③滿足學(xué)生課后練習(xí)的需要。這部分需要無需組織，學(xué)生可以根據(jù)自己的情況自行安排。

3.實驗人員的知識結(jié)構(gòu)思考如今是信息技術(shù)時代，是硬件和軟件技術(shù)飛速發(fā)展的時代，對從事網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)的實驗人員提出了新的課題，為了適應(yīng)信息時代的發(fā)展需求，跟上硬件和會計軟件技術(shù)的發(fā)展步伐，我們的實驗人員就必須掌握現(xiàn)代信息技術(shù)和會計信息化的理論，為構(gòu)建網(wǎng)絡(luò)化預(yù)算會計實驗教學(xué)體系奠定堅實的理論基礎(chǔ)。為此，各高校應(yīng)對這一部分人員開展新技術(shù)培訓(xùn),更新他們的知識結(jié)構(gòu)。

結(jié)語

第9篇

【關(guān)鍵詞】預(yù)算會計；核算基礎(chǔ)；收付實現(xiàn)制；改革

【中圖分類號】F23 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A

【文章編號】1007―4309（2010）10―0117―1.5

一、引言

預(yù)算會計包括以下三方面的功能：一是有效監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行過程，將國家有關(guān)部門的實際收入、支出、收支進(jìn)度和用途與預(yù)算數(shù)據(jù)比較；二是管理財政風(fēng)險，及時發(fā)現(xiàn)或有現(xiàn)金流出，防患于未然；三是評估政府財政狀況和財政可持續(xù)性，將財政收入和財政支出對比，將政府資產(chǎn)和政府負(fù)債作對比。從國際上看，預(yù)算會計是政府會計體系的一個重要分支，執(zhí)行上述三大功能，但我國目前的預(yù)算會計核算體系由于核算基礎(chǔ)等方面的原因，并不能有效執(zhí)行上述功能。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府職能也在轉(zhuǎn)變，清楚地認(rèn)識到我國預(yù)算會計核算基礎(chǔ)存在的問題，借鑒其他國家的改革經(jīng)驗，將我國預(yù)算會計從傳統(tǒng)的現(xiàn)金基礎(chǔ)（收付實現(xiàn)制）轉(zhuǎn)向應(yīng)計基礎(chǔ)（權(quán)責(zé)發(fā)生制）是預(yù)算會計體系改革的重要環(huán)節(jié)。

二、我國預(yù)算會計核算基礎(chǔ)現(xiàn)狀

建國以來我國預(yù)算會計長期采用收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)，計劃經(jīng)濟(jì)體制下，這種模式為我國預(yù)算管理和核算發(fā)揮了舉足輕重的作用。1998年財政改革以后，行政單位都采用收付實現(xiàn)制，事業(yè)單位只有經(jīng)營業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其他業(yè)務(wù)仍采用收付實現(xiàn)制，所以我國目前預(yù)算會計的核算基礎(chǔ)仍為收付實現(xiàn)制。在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，政府開始向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變，以收付實現(xiàn)制為主的行政事業(yè)單位會計核算制度暴露出諸多不完善之處，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足政府及其他信息使用者對會計核算、信息披露、績效評價、成本管理等方面的需求。

三、我國預(yù)算會計收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)存在的問題

與權(quán)責(zé)發(fā)生制相比，收付實現(xiàn)制有許多不足之處：

第一，不能反映未來現(xiàn)金流，隱蔽了政府未來債務(wù)，不利于防范財政風(fēng)險。收付實現(xiàn)制是一種面向過去的確認(rèn)基礎(chǔ)，只能反映實際已發(fā)生現(xiàn)金流量的交易，對于應(yīng)付未付的國債利息、社會保障基金的未來負(fù)債和政府擔(dān)保等許多業(yè)已存在但尚未支付的政府債務(wù)，如政府擔(dān)保、政府對某些事項的承諾等，無法全面體現(xiàn)。

第二，預(yù)算收支不配比，造成會計核算不實，財務(wù)成果易縱。收付實現(xiàn)制下，收入、費用是按其款項實際收付的時間來確認(rèn)記賬的，它不考慮收支項目的配比性。特別是因跨年度支出而出現(xiàn)的結(jié)余不實的問題，使許多對決策有較大影響的信息無法提供給信息使用者。在收付實現(xiàn)制下，固定資產(chǎn)不計提折舊，會計信息中無法反映固定資產(chǎn)使用情況，不能真實地評價和反映政府和事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)資源使用情況，導(dǎo)致虛列資產(chǎn)價值，給管理層提供不實經(jīng)濟(jì)信息。

第三，不能提供完整的財政會計信息，影響信息質(zhì)量，不利于公共資源的管理使用。在收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)下，我國的預(yù)算會計體系提供預(yù)算報告主要是預(yù)算收支執(zhí)行情況的報告，側(cè)重于財政資金的收入、支出和結(jié)余，而非真正意義上完整的預(yù)算報告。預(yù)算外資金未包括在預(yù)算會計核算范圍內(nèi)，影響政府會計的信息質(zhì)量。

第四，不能有效地分析政府的資金運用情況和效果，不利于評價政府績效。預(yù)算會計體系應(yīng)該能夠合理確定各政府部門和行政單位提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本耗費與效率水平，這樣才能適應(yīng)開展績效預(yù)算管理的需要，收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)下，會計信息僅能反映當(dāng)期的預(yù)算支出，無法反映政府公共管理的相關(guān)成本。

由于存在以上種種弊端，傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制預(yù)算會計核算基礎(chǔ)已不能滿足現(xiàn)階段我國行政管理的需要，而權(quán)責(zé)發(fā)生制能如實反映資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會計要素,實行權(quán)責(zé)發(fā)生制是提高預(yù)算會計信息質(zhì)量，全面反映財政、事業(yè)資金運動過程和考核工作業(yè)績的需要。世界上許多國家已在政府會計體系中引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，參考其他國家經(jīng)驗，結(jié)合我國實際情況，對我國預(yù)算會計核算基礎(chǔ)進(jìn)行改革已是勢在必行。

四、國外在預(yù)算會計核算基礎(chǔ)改革方面的先進(jìn)經(jīng)驗

20世紀(jì)80年代以來，新西蘭、澳大利亞、加拿大及美國等國家進(jìn)行了政府會計核算基礎(chǔ)改革，在政府會計中不同程度地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。我國改革時可以考慮借鑒以下兩種改革方式：

一是以新西蘭、澳大利亞為代表的徹底推進(jìn)方式，即對政府會計核算基礎(chǔ)直接由收付實現(xiàn)制改為完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。19世紀(jì)80年代，由于新西蘭財政和經(jīng)濟(jì)狀況惡化，新西蘭政府會計基礎(chǔ)開始由收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)化。先后通過了《國有企業(yè)法》、《財務(wù)報告法案》、《財政責(zé)任法案》等法律作為保證，逐步在政府會計和預(yù)算中實行了權(quán)責(zé)發(fā)生制。

二是加拿大采用的分步到位方式，即完全收付實現(xiàn)制―修正的收付實現(xiàn)制―修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制―完全權(quán)責(zé)發(fā)生制。20世紀(jì)60年代，加拿大政府和各個部門都以收付實現(xiàn)制為會計基礎(chǔ)，70年代，各部門開始采用修正的收付實現(xiàn)制，80年代和90年代，政府整體部門開始采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計基礎(chǔ)，從2001年4月1日起，所有政府部門和加拿大政府都開始以完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計基礎(chǔ)。

新西蘭和加拿大推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)改革的效果得到了普遍肯定。這兩個國家改革后財政狀況得到了控制，財政支出明顯減少，政府工作效率有了顯著提高，提高了政府財政收支的透明度，使政府資源得到有效評價和管理，也提高了政府防范風(fēng)險的能力。

五、我國在預(yù)算會計收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)改革過程中

應(yīng)注意的問題

（一）可以考慮引入權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合的混合核算基礎(chǔ)

從國外實踐看，那些引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的國家，沒有一個全面拋棄收付實現(xiàn)制的有關(guān)信息。權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債，防范財政風(fēng)險，有利于作出科學(xué)的經(jīng)濟(jì)決策，而收付實現(xiàn)制則能幫助政府作出合理的財政收入政策以及確定債務(wù)規(guī)模，因為它能夠反映現(xiàn)金的流入、流出以及存量，以彌補權(quán)責(zé)發(fā)生制在披露現(xiàn)金流量信息方面的不足。這樣，兩者結(jié)合，能夠反映政府財務(wù)狀況的全貌。因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合的會計核算基礎(chǔ)的引入，對于我國目前而言是一種理性的選擇。

（二）完善與預(yù)算會計核算相關(guān)的法律措施

改革預(yù)算會計核算需要有相應(yīng)的法律措施作保障，縱觀成功進(jìn)行預(yù)算體制改革的國家，在改革前均制定了相關(guān)法律法規(guī)作為保障，新西蘭頒布了《公共財政法案》，澳大利亞頒布了《財務(wù)管理和會計責(zé)任法案》，英國頒布了《政府資源與賬戶法案》等。我國也應(yīng)修訂相應(yīng)的法律制度，包括預(yù)算相關(guān)法律及相關(guān)會計準(zhǔn)則，以保障預(yù)算會計改革的順利進(jìn)行。

（三）為引入權(quán)責(zé)發(fā)生制做好必要的準(zhǔn)備

我國目前預(yù)算會計體系仍然存在著一些問題，在這些問題沒有得到解決以前強行轉(zhuǎn)變會計基礎(chǔ)是很冒險的行為，所以應(yīng)先完善預(yù)算會計體系，再引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。首先是應(yīng)把預(yù)算外資金納入預(yù)算體系并擴(kuò)大預(yù)算會計核算范圍。其次是人員和技術(shù)方面，做好政府會計工作人員培訓(xùn)工作，是順利改革的保證。再有是轉(zhuǎn)變觀念問題，只有市場經(jīng)濟(jì)觀念、服務(wù)型政府觀念深入人心，改革才能有明確的目標(biāo)、達(dá)到預(yù)期的效果。

（四）采取由點到面的方式進(jìn)行核算基礎(chǔ)改革

我國地域廣大、政府機構(gòu)眾多，不同地區(qū)政府的具體情況千差萬別，同時引入權(quán)責(zé)發(fā)生制并不現(xiàn)實，應(yīng)該先在不同省市選擇一些地區(qū)和部門進(jìn)行試點，采取先事業(yè)單位會計后政府會計、先個體后整體、先地方后中央的漸進(jìn)轉(zhuǎn)變方式，逐步推進(jìn)核算基礎(chǔ)改革。

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