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第1篇

無(wú)論從企業(yè)基于成本效益原則的角度還是從推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念出發(fā)，我國(guó)已經(jīng)具備了將二者進(jìn)行整合審計(jì)的必要性和可行性，這種整合審計(jì)更有助于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)質(zhì)量。

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的必要性

1.降低審計(jì)成本，節(jié)約相關(guān)費(fèi)用

從審計(jì)費(fèi)用的角度考慮，在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，由于其作為一種新興的審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)技術(shù)和相關(guān)理論等不夠成熟，所以執(zhí)行的成本較高。相比較而言，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在理論和實(shí)踐上已發(fā)展的比較成熟，審計(jì)成本較為固定。因此，該背景下，將兩者進(jìn)行整合審計(jì)可以使審計(jì)人員更加合理的分配審計(jì)資源，進(jìn)而降低被審計(jì)單位的成本和費(fèi)用。

2.避免被審計(jì)單位重復(fù)提供證據(jù)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)程序?qū)嵤┻^(guò)程中有很大程度上的一致性，若由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所將兩者進(jìn)行整合審計(jì)，就可以避免被審計(jì)單位被重復(fù)取證，大大減少了被審計(jì)單位為配合審計(jì)工作而增加的工作量。

3.兩種審計(jì)要求時(shí)間上的一致性

根據(jù)我國(guó)目前的法律要求，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)要在同一時(shí)期完成并公布，若被審計(jì)單位聘請(qǐng)不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)，則無(wú)論從審計(jì)時(shí)間的法定要求和成本以及工作的協(xié)調(diào)性來(lái)考慮都是不可取的，而整合審計(jì)相比較而言則更加具有實(shí)施的基礎(chǔ)。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的可行性

1.業(yè)務(wù)的性質(zhì)和類型相同

根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行的法律法規(guī)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)類型包括兩類：鑒證業(yè)務(wù)和其他相關(guān)服務(wù)。而鑒證業(yè)務(wù)又可以劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)和基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)。眾所周知，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的，合理保證的審計(jì)業(yè)務(wù)，這是兩者可以進(jìn)行整合的基礎(chǔ)之一。

2.兩種審計(jì)的工作成果可相互利用，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在工作內(nèi)容上有很多相近的地方，因此，通過(guò)相互利用這兩者審計(jì)業(yè)務(wù)的有關(guān)成果，能夠更有效的增加整合的可行性，提高審計(jì)質(zhì)量和效果。例如，在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的一些企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷，以便為內(nèi)部控制審計(jì)提供有關(guān)線索。而在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)控制缺陷的相關(guān)結(jié)論評(píng)估相應(yīng)的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

3.兩者都體現(xiàn)了自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要方法，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)人員以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估識(shí)別為起點(diǎn)，通過(guò)自上而下的審計(jì)模式，以達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，通過(guò)評(píng)估企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后，將工作的重心從被審計(jì)單位層面的控制逐漸轉(zhuǎn)移到相關(guān)交易、重大賬戶及列報(bào)中來(lái)。而進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)采取自上而下的審計(jì)模式，以識(shí)別被審計(jì)單位整體風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)。這種審計(jì)方法能有效地把握高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，更加合理分配審計(jì)的資源。

二、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)存在的問題

（一）我國(guó)內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整合審計(jì)的相關(guān)理論不足

與西方國(guó)家相比，我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則較晚，內(nèi)部控制審計(jì)尚處于初級(jí)的探索階段。在出臺(tái)的有關(guān)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范》中，盡管提出了整合審計(jì)的概念，鼓勵(lì)整合審計(jì)，但對(duì)于有關(guān)整合審計(jì)的指南和操作規(guī)范，國(guó)內(nèi)并沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。且國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)于研究整合審計(jì)的文獻(xiàn)較少，特別是缺乏實(shí)證研究和審計(jì)業(yè)務(wù)方面的意見。

（二）實(shí)施審計(jì)的成本較高，導(dǎo)致企業(yè)參與審計(jì)積極性不高

目前，我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的費(fèi)用呈逐年上升趨勢(shì)，企業(yè)作為一種盈利組織，必然會(huì)考慮成本效益原則。若公司不能從出具規(guī)范的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中獲得足夠的收益以彌補(bǔ)付出的成本，則企業(yè)進(jìn)行整合審計(jì)的動(dòng)力就不高，甚至可能只進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)而不聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，或者進(jìn)行內(nèi)部控制審核降低業(yè)務(wù)的保證程度以減少付費(fèi)。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的質(zhì)量控制有待完善，執(zhí)業(yè)人員的能力還有待提高

當(dāng)前，由于我國(guó)開始內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)間較短，多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然處于探索期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師們大多缺乏對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，從而導(dǎo)致了當(dāng)前整合審計(jì)的效率不高，并且我國(guó)大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所也沒有建立起有關(guān)整合審計(jì)的質(zhì)量控制體系，多數(shù)審計(jì)人員在有關(guān)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)上，明顯缺乏經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)而導(dǎo)致整合審計(jì)報(bào)告不具有說(shuō)服力。

三、完善我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)的建議

（一）完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)的理論

整合審計(jì)是未來(lái)審計(jì)工作的必然趨勢(shì)，要不斷推廣和加強(qiáng)整合審計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用，完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)方面的理論，以便為我國(guó)審計(jì)人員今后開展整合審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)提供理論指導(dǎo)和切實(shí)可行的建議。同時(shí)，我們要積極借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)有關(guān)整合審計(jì)的立法工作，制定一套操作規(guī)范的，內(nèi)容詳實(shí)的整合審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

（二）加強(qiáng)整合審計(jì)工作的宣傳與引導(dǎo)

解決審計(jì)成本過(guò)高的對(duì)策就是將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合，通過(guò)突出重點(diǎn)，提高成本投入的效益。政府在這個(gè)過(guò)程中，應(yīng)加強(qiáng)整合審計(jì)的宣傳，通過(guò)多渠道、多方位等形式，提高企業(yè)管理層對(duì)整合審計(jì)的認(rèn)識(shí)與積極性，使得整合審計(jì)更好的促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

第2篇

一、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表作假動(dòng)機(jī)與主要手法

在社會(huì)信用秩序較差的環(huán)境下，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表作假幾乎是一個(gè)普遍的現(xiàn)象，尤其是民營(yíng)企業(yè)更為嚴(yán)重。如何識(shí)別企業(yè)報(bào)表的真假是一個(gè)嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。

企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表作假的主要?jiǎng)訖C(jī)：一是逃稅，這種作假的主要手段是少計(jì)收入、少算利潤(rùn)，賬外有賬、賬外無(wú)賬。二是為了對(duì)外宣傳、樹立形象、對(duì)外融資與合作，這種作假的主要手段是虛增資產(chǎn)、虛增收入、少計(jì)成本等。

根據(jù)企業(yè)作假的性質(zhì)，可以簡(jiǎn)單區(qū)分為三種作假：一是根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在可以變通的范圍內(nèi)，作一些變通，但不是離實(shí)際很遠(yuǎn)；二是做出基本的假象，編造一些憑證，為作假準(zhǔn)備了一些依據(jù)，表面看是合理的；三是根本沒有依據(jù)，賬務(wù)混亂。從企業(yè)虛假財(cái)務(wù)報(bào)表程度上可以區(qū)分為，個(gè)別科目不規(guī)范、個(gè)別方面不實(shí)、嚴(yán)重不實(shí)等，報(bào)表虛假的主要內(nèi)容有：

1.虛增利潤(rùn)，如通過(guò)應(yīng)收賬款虛增收入；根本未發(fā)生的收入，假造合同或簽署假合同增加利潤(rùn)；未發(fā)生的投資收益，營(yíng)業(yè)外收入等。

2.虛減成本，如加大存貨，將成本減少；少計(jì)成本或延遲計(jì)入成本，該計(jì)提的折舊不計(jì)提。

3.虛減利潤(rùn)，主要是將已發(fā)生的銷售不計(jì)入收入，而將可比的成本仍然計(jì)入成本；發(fā)生的現(xiàn)金收入不入賬，成本照記。

4.虛增資產(chǎn)，如虛增往來(lái)款；對(duì)土地、房產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行不可靠的評(píng)估，虛增資產(chǎn)和權(quán)益。

5.虛假重組，虛假投資，借款不入賬。

6.不遵循基本的會(huì)計(jì)原則，胡亂記賬。如賬表不符、賬賬不符、賬實(shí)不符等。

二、對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本認(rèn)識(shí)與理解

企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是一個(gè)有機(jī)的整體，各個(gè)報(bào)表之間是有機(jī)聯(lián)系的，具有比較明確的勾稽關(guān)系。企業(yè)如果只是在一個(gè)方面作假，通過(guò)分析是可以發(fā)現(xiàn)的，這是不高明的作假。即使是這樣，也需要我們對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表之間的關(guān)系有比較清晰的認(rèn)識(shí)和了解，同時(shí)也需要對(duì)有關(guān)行業(yè)特點(diǎn)有一定的了解。否則可能就無(wú)從下手。

如果作假者明白上述道理，其作假就會(huì)充分考慮到這些關(guān)系，就會(huì)進(jìn)一步作假。這時(shí)僅靠分析財(cái)務(wù)報(bào)表就很難發(fā)現(xiàn)企業(yè)的真實(shí)情況，至多可以發(fā)現(xiàn)一些疑點(diǎn)或重點(diǎn)。這就需要進(jìn)一步進(jìn)行審計(jì)核實(shí)，才能找到比較可靠的證據(jù)，才能掌握企業(yè)的真實(shí)情況。

財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)一個(gè)階段經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的結(jié)果，應(yīng)與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)。如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方面的資料與財(cái)務(wù)報(bào)表之間有明顯的差異，說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)表虛假的可能性較大。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)很多，如擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，新建生產(chǎn)設(shè)施，進(jìn)行對(duì)外投資，進(jìn)行新產(chǎn)品開發(fā)，增資擴(kuò)股，加大廣告宣傳，增加融資等等，在了解企業(yè)內(nèi)部工作總結(jié)和工作計(jì)劃的基礎(chǔ)上，企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)應(yīng)該有一個(gè)把握，將之與企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行對(duì)比，是可以發(fā)現(xiàn)有關(guān)問題的。

1.企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表及各科目的認(rèn)識(shí)。

（1）各項(xiàng)資產(chǎn)的理解

資產(chǎn)可分為流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)與遞延資產(chǎn)等。

流動(dòng)資產(chǎn)一般是指企業(yè)可以或準(zhǔn)備在一年內(nèi)或者超過(guò)一年的一個(gè)經(jīng)營(yíng)周期內(nèi)轉(zhuǎn)化為貨幣、或被銷售或被耗用的資產(chǎn)。

首先是貨幣資金。這個(gè)科目最易理解，貨幣資金包括庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款。

短期投資一般包括短期股票投資、短期債券投資、短期其他投資。短期投資要求有較高的流動(dòng)性和安全性，有一定的盈利性。短期投資應(yīng)按照市價(jià)與成本孰低的原則計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)進(jìn)行短期投資一般有三種情況：一是有閑置的資金，努力運(yùn)用，增加收入；二是挪用信貸資金，進(jìn)行投機(jī)；三是被迫進(jìn)行的，如抵債、關(guān)系投資等。對(duì)短期投資的形成要關(guān)注。要注意是否有把長(zhǎng)期投資放在短期投資科目?jī)?nèi)，故意提高短期償債能力。

應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)因銷售商品產(chǎn)品提供勞務(wù)等而收到的商業(yè)匯票，包括我們承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。我國(guó)目前主要是我們承兌匯票，應(yīng)收票據(jù)是未到期和未貼現(xiàn)的。要搞清是我們承兌匯票還是商業(yè)承兌匯票，我們承兌匯票的風(fēng)險(xiǎn)較小，流動(dòng)性較高，而商業(yè)承兌匯票的風(fēng)險(xiǎn)較大。

應(yīng)收股利、應(yīng)收利息。應(yīng)收股利是企業(yè)因股權(quán)投資而應(yīng)收取的現(xiàn)金股利和應(yīng)收其他單位的利潤(rùn)。應(yīng)收利息是指企業(yè)因債權(quán)投資而應(yīng)收取的利息。應(yīng)收利息只核算購(gòu)入的分期付息，到期還本的債券的應(yīng)收利息。到期還本付息的長(zhǎng)期債券應(yīng)收的利息，在長(zhǎng)期債權(quán)投資科目核算。

應(yīng)收賬款是指因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)而形成的債權(quán)。

（2）各項(xiàng)負(fù)債的理解

流動(dòng)負(fù)債是指將在一年內(nèi)或者超過(guò)一年的一個(gè)經(jīng)營(yíng)周期內(nèi)償還的債務(wù)，主要包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付工資、福利費(fèi)、股利、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)付款、預(yù)提費(fèi)用、一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債和其他流動(dòng)負(fù)債等。

（3）所有者權(quán)益的理解

所有者權(quán)益是指資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益。即一個(gè)會(huì)計(jì)主體在一定時(shí)期所擁有或可控制的具有未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益資源的凈額。所謂凈資產(chǎn)，在數(shù)量上等于企業(yè)全部資產(chǎn)減去全部負(fù)債后的余額，這可以通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)恒等式的變形來(lái)表示，即：資產(chǎn)－負(fù)債＝所有者權(quán)益。

（4）損益表的認(rèn)識(shí)

簡(jiǎn)言之，損益表的“損”是指成本費(fèi)用及其所有支出，“益”是指的全部收入，當(dāng)收入項(xiàng)目大于支出時(shí)為利潤(rùn)（即益），反之為虧損（即損）。

（5）現(xiàn)金流量表的認(rèn)識(shí)

現(xiàn)金流量對(duì)于衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況是否良好，是否有足夠的現(xiàn)金償還債務(wù)以及資產(chǎn)的變現(xiàn)能力等具有重要作用，但很多小企業(yè)沒有編制現(xiàn)金流量表。

2.財(cái)務(wù)報(bào)表間關(guān)系的認(rèn)識(shí)。

（1）財(cái)務(wù)報(bào)表間的基本關(guān)系

A.資產(chǎn)總計(jì)=各項(xiàng)資產(chǎn)之和

B.資產(chǎn)=負(fù)債+權(quán)益

C.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入-折扣與折讓=主營(yíng)業(yè)務(wù)收入凈額

D.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入凈額-主營(yíng)業(yè)務(wù)成本-主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加=主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)

E.主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)+其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)-營(yíng)業(yè)費(fèi)用-管理費(fèi)用-財(cái)務(wù)費(fèi)用=營(yíng)業(yè)利潤(rùn)

F.利潤(rùn)總額=營(yíng)業(yè)利潤(rùn)+投資收益+補(bǔ)貼收入+營(yíng)業(yè)外收入-營(yíng)業(yè)外支出

G.利潤(rùn)總額-所得稅-少數(shù)股東損益=凈利潤(rùn)

H.現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額=經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~+投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~+籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量額+匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金的影響。

（2）期間變化

資產(chǎn)負(fù)債表中，期初各項(xiàng)資產(chǎn)與期末各項(xiàng)資產(chǎn)之間的變化應(yīng)是企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的邏輯化的結(jié)果，而且應(yīng)與有關(guān)收入負(fù)債權(quán)益有比較合理的關(guān)系。

A.權(quán)益的變化

權(quán)益是企業(yè)償還貸款的重要基礎(chǔ)，企業(yè)在爭(zhēng)取貸款時(shí)，故意把權(quán)益增大的可能性很大，我們必須高度關(guān)心。權(quán)益增長(zhǎng)的基本原因有以下幾個(gè)：如增資擴(kuò)股，評(píng)估資產(chǎn)增加資本公積、未分配利潤(rùn)等。未分配利潤(rùn)將資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表聯(lián)系起來(lái)。搞清企業(yè)的權(quán)益是否屬實(shí)，可以從這個(gè)角度進(jìn)行入手進(jìn)行分析。

B.總資產(chǎn)的變化

總資產(chǎn)增加的原因：一是權(quán)益的增加；二是通過(guò)增加借款，增加拖欠款，從而使資產(chǎn)能夠增加；三是虛增往來(lái)款從而虛增固定資產(chǎn)、在建工程、應(yīng)收賬款等。

C.應(yīng)收賬款的變化

應(yīng)收賬款是企業(yè)的重要資產(chǎn)，而且可以反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)是否正常，也與銷售收入的真實(shí)性有密切關(guān)系，因此對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)的變動(dòng)必須引起高度重視。

D.銷售收入

工業(yè)企業(yè)的銷售收入主要取決于產(chǎn)量，這與企業(yè)的生產(chǎn)能力有關(guān)系、與生產(chǎn)能力的利用有關(guān)系、與企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)有關(guān)系、與新產(chǎn)品的開發(fā)有關(guān)系、也與產(chǎn)品的價(jià)格有關(guān)系。銷售收入與存貨、應(yīng)收賬款、固定資產(chǎn)等有密切的關(guān)系。銷售收入的變化也與這些因素有密切關(guān)系。

（3）流量與存量的關(guān)系。

資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的各科目記載的是存量。存量是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上的數(shù)據(jù)，在這個(gè)時(shí)點(diǎn)上它是多少。隨著時(shí)間的變化，存量會(huì)發(fā)生變化，如存貨，在某個(gè)時(shí)點(diǎn)上是600萬(wàn)元但可能過(guò)不了一天，存貨就發(fā)生了變化，如變?yōu)?00萬(wàn)元。各項(xiàng)資產(chǎn)都有這個(gè)特性，只不過(guò)有些變化較慢，如固定資產(chǎn)，如果不新增固定資產(chǎn)，其原值不變，但折舊在計(jì)提，固定資產(chǎn)凈值在變化，但變化幅度較小。

流量是指在一個(gè)時(shí)期內(nèi)發(fā)生的財(cái)務(wù)指標(biāo)，如銷售收入，它是一周、一個(gè)月、半年或一年內(nèi)累計(jì)的，在某個(gè)時(shí)點(diǎn)上無(wú)法計(jì)算。

（4）幾個(gè)重點(diǎn)關(guān)系的認(rèn)識(shí)

A.銷售收入與稅金關(guān)系

我們都知道，大部分企業(yè)都要交納增值稅或交納營(yíng)業(yè)稅，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式?jīng)]有明顯改變的情況下，企業(yè)交納的稅款與銷售收入之間是有一定的比例關(guān)系的，因而可以從這個(gè)角度來(lái)分析企業(yè)的銷售收入是否虛增。

B.利潤(rùn)與所得稅的關(guān)系

企業(yè)應(yīng)交納所得稅，除了享受所得稅優(yōu)惠政策外，企業(yè)應(yīng)依法交納的所得稅，當(dāng)然，對(duì)外參股投資收益是不交所得稅的。因此，根據(jù)我國(guó)的稅法，所得稅與利潤(rùn)總額及稅后利潤(rùn)之間有一定的比例關(guān)系，如有的企業(yè)一邊上報(bào)利潤(rùn)多少多少，但企業(yè)所得稅為零，因而可以通過(guò)對(duì)所得稅與利潤(rùn)總額及稅后利潤(rùn)之間的關(guān)系簡(jiǎn)單判斷企業(yè)有無(wú)虛假的利潤(rùn)。

C.經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入量與銷售收入應(yīng)收賬款的關(guān)系

正常情況下，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入量應(yīng)接近于銷售收入應(yīng)收賬款的增加額，如果出入很大，可以再看預(yù)付賬款是否增加很多。出入仍較大，就應(yīng)引起高度關(guān)注值得我們懷疑應(yīng)繼續(xù)搞清原因。

D.固定資產(chǎn)的增加

固定資產(chǎn)的增加是企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模的重要方式，也是我們衡量企業(yè)實(shí)力和進(jìn)行財(cái)產(chǎn)抵押的主要資產(chǎn)。固定資產(chǎn)增加的主要原因有：通過(guò)企業(yè)自身進(jìn)行建設(shè)形成的，如去年為在建工程，今年轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)；通過(guò)買進(jìn)而增加固定資產(chǎn)；通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估增加固定資產(chǎn)；通過(guò)實(shí)物資產(chǎn)入股增加固定資產(chǎn)等等。固定資產(chǎn)的增加應(yīng)與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)計(jì)劃相關(guān)，如擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模、增加經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域、改進(jìn)辦公條件等。如果沒有明顯的相關(guān)計(jì)劃，固定資產(chǎn)的增加就可能是虛假的，或者是沒有盈利性的。

三、分析財(cái)務(wù)報(bào)表重點(diǎn)、疑點(diǎn)基本方法

我們希望看到企業(yè)的真實(shí)情況，但并不需要對(duì)所有的賬目進(jìn)行審查。因此，我們希望了解清楚的方面作出重點(diǎn)的分析就可以了。而且通過(guò)重點(diǎn)分析，可以比較容易發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大的虛假方面。

1.重點(diǎn)分析法

重點(diǎn)分析就是根據(jù)每個(gè)企業(yè)的特點(diǎn)，把握住我們希望了解的重點(diǎn)。重點(diǎn)分析，就是抓住主要矛盾對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表中影響最大的科目進(jìn)行重點(diǎn)追蹤和關(guān)注。一般的原則是，占企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模比重較大的科目是重點(diǎn)，如其他應(yīng)收賬款占比較大，固定資產(chǎn)占比較大等。重點(diǎn)分析法只是提示我們應(yīng)關(guān)注的焦點(diǎn)，并不能解決財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性問題。

關(guān)于收入利潤(rùn)，一般來(lái)講，對(duì)于正常經(jīng)營(yíng)的工業(yè)企業(yè)來(lái)講，財(cái)務(wù)分析的重點(diǎn)是企業(yè)的銷售和盈利。因?yàn)橹挥姓５慕?jīng)營(yíng)才是還貸的根本保證。在這方面，我們可以根據(jù)以下基本關(guān)系進(jìn)行分析，企業(yè)的產(chǎn)品價(jià)格基本是隨行就市的，產(chǎn)品價(jià)格的波動(dòng)是正常的，但一般來(lái)講波動(dòng)不會(huì)太大；企業(yè)的產(chǎn)量受制于企業(yè)的生產(chǎn)能力、市場(chǎng)的容量、企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，因此，對(duì)于企業(yè)的銷售收入，我們可以根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)能力進(jìn)行基本的分析，判斷其真實(shí)性。收入的不真實(shí)有兩種可能，一是虛增收入，一種是虛減收入，一般來(lái)講，在向我們報(bào)送的報(bào)表中，企業(yè)虛增收入的可能性較大。從企業(yè)的生產(chǎn)能力可以分析出企業(yè)的最大收入，作為判斷企業(yè)是否虛增收入的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。這其實(shí)是一個(gè)常識(shí)，如果出現(xiàn)明顯的違背常識(shí)的情況，就應(yīng)作為一個(gè)疑點(diǎn)和重點(diǎn)。

關(guān)于負(fù)債，主要的問題是有無(wú)漏記重大的債務(wù)如我們借款等。

2.期間對(duì)比法

主要是找出年度間變化較大的科目，作為審計(jì)調(diào)查和分析的重點(diǎn)與疑點(diǎn)。如應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收賬款是否增長(zhǎng)迅速，在建工程、固定資產(chǎn)是否有明顯變化，無(wú)形資產(chǎn)的變化，短期投資與長(zhǎng)期投資的變化等。通過(guò)比率變化也可以看出一些問題。

對(duì)于負(fù)債方，也要進(jìn)行對(duì)比，如權(quán)益是否發(fā)生重大變化，應(yīng)付賬款是否明顯增加等。對(duì)于利潤(rùn)表，也應(yīng)進(jìn)行類似的分析。如銷售收入、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外收入等。

3.行業(yè)對(duì)比法

從行業(yè)來(lái)看，可以參考的指標(biāo)主要有：銷售成本率，銷售利潤(rùn)率，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，總資產(chǎn)報(bào)酬率，凈資產(chǎn)收益率，流動(dòng)比率，速動(dòng)比率等指標(biāo)。

通過(guò)行業(yè)對(duì)比，發(fā)現(xiàn)特異的指標(biāo)，如銷售利潤(rùn)率過(guò)高，就要分析原因，如是否有虛減成本，虛增收入的情況。

四、現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)調(diào)查核對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的主要方法

1.做好宣傳溝通工作，要求企業(yè)提供真實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表。首先應(yīng)與企業(yè)做好宣傳溝通工作，同時(shí)還要求企業(yè)法人和財(cái)會(huì)人員作出承諾。如果企業(yè)不能提供真實(shí)的報(bào)表，告知他們屬嚴(yán)重違反了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度行為，一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)隱瞞重大的真實(shí)情況，企業(yè)應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任。通過(guò)說(shuō)明這一觀點(diǎn)，以此來(lái)促使企業(yè)提供僅可能真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表。

2.現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)調(diào)查核對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表。主要科目的核查分為三類：一是通過(guò)現(xiàn)場(chǎng)可以觀測(cè)的，二是需要現(xiàn)場(chǎng)查看并索取憑證的，三是主要通過(guò)憑證驗(yàn)證和抽樣審計(jì)調(diào)查的。我們可以首先抓住重點(diǎn)和重大疑點(diǎn)，進(jìn)行相關(guān)科目的核查。對(duì)于銷售收入，如果發(fā)現(xiàn)增加較大，就應(yīng)作為重點(diǎn)。銷售收入的核查可以通過(guò)審查銷售合同、收入明細(xì)賬、一段時(shí)期的出貨單或送貨單和銀行對(duì)賬單來(lái)核查，一般來(lái)說(shuō)企業(yè)內(nèi)部出貨單都有嚴(yán)格的編號(hào)，我們核查時(shí)一定要注意送貨單的編號(hào)的連貫性，以防企業(yè)提供虛假的出貨單。對(duì)于疑點(diǎn)，要一查到底，，通過(guò)它來(lái)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在虛假、虛假的程度、性質(zhì)作出區(qū)分，進(jìn)而對(duì)償債能力作出判斷。對(duì)于固定資產(chǎn)、在建工程、土地等無(wú)形資產(chǎn)，可以通過(guò)實(shí)地查看來(lái)粗估，如有疑問可以要求企業(yè)提供相關(guān)的所有權(quán)憑證來(lái)核實(shí)。對(duì)于應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款，可以查看明細(xì)賬，然后通過(guò)抽查的方式進(jìn)行核實(shí)，如向企業(yè)要有關(guān)客戶的電話，直接了解情況。對(duì)于其他應(yīng)收款，也可以通過(guò)類似的方式核實(shí)。對(duì)于存貨，要實(shí)地查看當(dāng)前的存貨，查看倉(cāng)庫(kù)。查看一段時(shí)間的出入料和產(chǎn)品單據(jù)。查賬要求表與總賬、明細(xì)賬、憑證、實(shí)物或權(quán)屬證明（合同、證書等）一致。企業(yè)解釋不清、有矛盾，或者不愿讓看的，都是我們懷疑的依據(jù)。

第3篇

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)報(bào)表；粉飾；審計(jì)策略

財(cái)務(wù)報(bào)表是反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流情況的主要企業(yè)報(bào)告。企業(yè)相關(guān)方，如投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、客戶等，都是以財(cái)務(wù)報(bào)表為主要的分析標(biāo)的，對(duì)企業(yè)相關(guān)經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行分析，以做出有利于相關(guān)方的決策選擇。現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)為達(dá)到某種目的，一般會(huì)選擇財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾，掩蓋企業(yè)真實(shí)經(jīng)營(yíng)情況，以使企業(yè)相關(guān)方作出有利于企業(yè)的決策選擇。這種行為很有可能損害企業(yè)相關(guān)方的利益。因此，需要采取基于財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的審計(jì)策略，以識(shí)別企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾行為，分析出財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)際影響，進(jìn)而作出正確決策。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的動(dòng)機(jī)分析

1.掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)際利潤(rùn)

財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的主要?jiǎng)訖C(jī)之一是掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際利潤(rùn)，即通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾將企業(yè)的利潤(rùn)做小。其主要原因，一是企業(yè)在對(duì)宏觀形勢(shì)分析中，預(yù)判行業(yè)未來(lái)發(fā)展空間相較于之前年度逐步縮小，為了維持投資者對(duì)企業(yè)發(fā)展的信心，同時(shí)獲得銀行等債權(quán)人資金，以幫助企業(yè)在大環(huán)境不利的情況下穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展，而通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾將利潤(rùn)做小，留至以后年度逐年攤?cè)搿６瞧髽I(yè)集團(tuán)的分子公司在年中已達(dá)到年度經(jīng)營(yíng)考核指標(biāo)，為保持分子公司管理者的績(jī)效持續(xù)性，分子公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾，將多出的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至下一年度，以使分子公司的經(jīng)營(yíng)者取得較為長(zhǎng)遠(yuǎn)的績(jī)效獎(jiǎng)勵(lì)。

2.掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)際虧損

財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的另一個(gè)動(dòng)機(jī)是掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際虧損，即通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾將企業(yè)的利潤(rùn)做大。其主要原因，一是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)遇到較為嚴(yán)重的困難，如需要投入較大資金進(jìn)行生產(chǎn)線更新?lián)Q代，企業(yè)選擇通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾做大企業(yè)利潤(rùn)，以順利獲得資金，保證企業(yè)順利轉(zhuǎn)型。二是企業(yè)投資者對(duì)企業(yè)管理者下達(dá)的經(jīng)營(yíng)考核指標(biāo)較高，企業(yè)管理者為完成績(jī)效目標(biāo)，選擇通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾將企業(yè)利潤(rùn)做大，以取得相應(yīng)績(jī)效獎(jiǎng)勵(lì)。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的主要影響

1.對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生不良影響

財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾掩蓋了企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況，將對(duì)企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生不良影響。一是使企業(yè)經(jīng)營(yíng)者過(guò)度依賴財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾，認(rèn)為會(huì)計(jì)就是做假賬，做假賬可以達(dá)到其想要的任何結(jié)果，而荒廢考慮企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，使企業(yè)經(jīng)營(yíng)陷入困境。二是使企業(yè)經(jīng)營(yíng)者不了解企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，被粉飾后的財(cái)務(wù)報(bào)表所蒙蔽，進(jìn)而可能做出錯(cuò)誤的經(jīng)營(yíng)決策，如本應(yīng)進(jìn)行設(shè)備更新改造，卻選擇設(shè)備重新購(gòu)置，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)資金大量投出，影響企業(yè)現(xiàn)金流，造成企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

2.對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者產(chǎn)生不良影響

企業(yè)面臨著多樣的外部相關(guān)方，財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾很可能使外部相關(guān)方做出錯(cuò)誤決策。一是財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾可能使投資者和債權(quán)人高估項(xiàng)目的投資報(bào)酬率，實(shí)際投入資金不能達(dá)到預(yù)期的收益水平，甚至出現(xiàn)資金本金的大面積回收困難。二是財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾很可能造成供應(yīng)商過(guò)分相信企業(yè)實(shí)力，從而延長(zhǎng)收賬期，造成供應(yīng)商資金鏈斷裂，加大了供應(yīng)商經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。三是財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾很可能造成企業(yè)偷稅、漏稅，從而造成國(guó)家財(cái)政收入損失，給稽查監(jiān)管帶來(lái)困難。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的主要審計(jì)策略

1.注重企業(yè)行業(yè)分析與發(fā)展預(yù)判

對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的審計(jì)策略之一是對(duì)企業(yè)所處行業(yè)進(jìn)行分析，并對(duì)企業(yè)發(fā)展進(jìn)行預(yù)判，從而掌握企業(yè)的真實(shí)情況。以此為基礎(chǔ)，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行比較分析，識(shí)別其可能存在的財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾動(dòng)機(jī)。一是關(guān)注國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，掌握企業(yè)所處行業(yè)的國(guó)家導(dǎo)向；二是關(guān)注行業(yè)內(nèi)主要標(biāo)桿企業(yè)的發(fā)展情況，如公開的財(cái)務(wù)報(bào)告、稅務(wù)信息等，掌握企業(yè)可能達(dá)到的最佳狀況；三是關(guān)注上下游企業(yè)的情況，掌握企業(yè)可能存在的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)要通過(guò)上述信息，掌握企業(yè)的行業(yè)和自身情況，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的粉飾可能性做出判斷。

2.注重企業(yè)經(jīng)營(yíng)指標(biāo)連續(xù)性比較與特殊因素剔除

對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾而言，審計(jì)策略關(guān)鍵在于對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的連續(xù)審計(jì)比較，并剔除特殊因素，揭示企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況。一是至少將企業(yè)近3年的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行縱向分析，找到企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)指標(biāo)，如收入、成本、利潤(rùn)、總資產(chǎn)、總負(fù)債等的變化情況與趨勢(shì)，分析異常指標(biāo)變動(dòng)。二是對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值損失、關(guān)聯(lián)交易、營(yíng)業(yè)外收入等特殊事項(xiàng)涉及的交易數(shù)據(jù)進(jìn)行專門識(shí)別記錄，并將其剔除，分析企業(yè)的實(shí)際利潤(rùn)水平。

第4篇

關(guān)鍵詞:企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì) 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì) 對(duì)比 整合

我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的頒布，全面提高了上市公司以及非上市大中型企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平，其中全面系統(tǒng)的明確了配套指引中各個(gè)環(huán)節(jié)的具體內(nèi)容。企業(yè)想要持續(xù)快速的發(fā)展，不僅要有相關(guān)的文獻(xiàn)作指導(dǎo)，同時(shí)，還必須要加強(qiáng)企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)能力，對(duì)此，正確認(rèn)識(shí)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系，并有效的對(duì)兩者進(jìn)行整合、統(tǒng)一，是提高企業(yè)綜合管理水平的重要途徑。

一、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)比

(一)審計(jì)對(duì)象的對(duì)比

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性進(jìn)行審查并發(fā)表意見，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的就是要保證財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。由此可見，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象存有差異，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)對(duì)象是財(cái)務(wù)報(bào)表的產(chǎn)生機(jī)制，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)象則是企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際情況，以及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益、現(xiàn)金支配等。

另一方面，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)也要審查財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性，但是，在此期間不需要發(fā)表相關(guān)的審查意見。由此可見，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象有相同之處，兩者都要審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的有效性。

(二)審計(jì)方法的對(duì)比

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》要求有關(guān)部門和個(gè)人必須嚴(yán)格按照由上到下的方式開展審計(jì)工作。首先，要充分識(shí)別企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)。其次，要充分識(shí)別企業(yè)層面控制的風(fēng)險(xiǎn)。再次，要明確風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)源，確定風(fēng)險(xiǎn)因素。最后，要合理的選擇風(fēng)險(xiǎn)控制手段。

綜上所述，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)方法上，繼承了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的觀念和方法，即風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法，所以，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的方法是相同的。

(三)審計(jì)程序的對(duì)比

企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要審查企業(yè)內(nèi)部控制從設(shè)計(jì)到實(shí)施的整體有效性，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則是首先審查控制實(shí)施的有效性，從而進(jìn)一步確定控制程序的性質(zhì)、時(shí)間以及范圍。由此可見，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)程序與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本相同，兩者都具有調(diào)查、觀測(cè)、檢驗(yàn)以及重新執(zhí)行等程序。

二、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合

(一)了解審計(jì)對(duì)象及其所處的環(huán)境

依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)首先要了解審計(jì)對(duì)象，以及審計(jì)對(duì)象所處的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境，從而對(duì)審計(jì)對(duì)象可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別。另一方面，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)也運(yùn)用了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法，因此，也必須首先了解審計(jì)對(duì)象，及其所處的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境。需要注意的是，在了解審計(jì)對(duì)象所處的內(nèi)部環(huán)境時(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)要比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的要求更高。

在《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》中，要對(duì)指引內(nèi)容進(jìn)行劃分，把內(nèi)部環(huán)境方面的指引、控制活動(dòng)方面的指引、控制手段方面的指引明確的劃分，使財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中，通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)的成果即可了解企業(yè)內(nèi)部控制的具體情況。

(二)控制測(cè)試

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序中，在對(duì)審計(jì)單位控制的有效性進(jìn)行審查之前，要進(jìn)行控制測(cè)試。而企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)則要對(duì)所有的關(guān)鍵賬戶、交易、列報(bào)進(jìn)行控制測(cè)試。

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，進(jìn)行控制測(cè)試是有前提條件的，而在內(nèi)部控制審計(jì)中，則是無(wú)條件對(duì)控制的有效性實(shí)施測(cè)試。

其次，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，控制測(cè)試的對(duì)象主要是交易事項(xiàng)、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定等，主要是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)實(shí)行的。而在內(nèi)部控制審計(jì)中，在此基礎(chǔ)上還要對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測(cè)試。由此可見，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試范圍比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的控制有效性測(cè)試范圍更加廣范。

綜上所述，在實(shí)際工作中，內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試完成之后，即不必再進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的控制有效性測(cè)試。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以充分利用內(nèi)部控制審計(jì)的控制有效性測(cè)試結(jié)果。

(三)實(shí)質(zhì)程序

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，實(shí)質(zhì)程序主要有實(shí)質(zhì)分析程序、細(xì)節(jié)測(cè)試程序兩種類型。實(shí)質(zhì)分析程序是通過(guò)對(duì)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系進(jìn)行研究，從而來(lái)分析認(rèn)定的準(zhǔn)確性，實(shí)質(zhì)分析程序適用于一定時(shí)間內(nèi)具有可預(yù)期關(guān)系的大規(guī)模交易，其有效應(yīng)用的前提是所采用數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠，因此，一旦產(chǎn)生數(shù)據(jù)的機(jī)制失效，審計(jì)測(cè)試就沒有了任何意義。由此可見，當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果存在嚴(yán)重的缺陷時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以采用細(xì)節(jié)測(cè)試程序，或者發(fā)表否定意見，從而避免使用實(shí)質(zhì)分析程序。

細(xì)節(jié)測(cè)試程序普遍用于對(duì)交易事項(xiàng)、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定的審查測(cè)試，細(xì)節(jié)測(cè)試程序是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中是否存有嚴(yán)重錯(cuò)誤進(jìn)行測(cè)試，當(dāng)細(xì)節(jié)測(cè)試的結(jié)果顯示出財(cái)務(wù)報(bào)表中存有錯(cuò)誤，或發(fā)現(xiàn)認(rèn)定控制失效時(shí)，可以對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果進(jìn)行檢驗(yàn)。一旦內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果顯示出財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制存有嚴(yán)重缺陷，或者已經(jīng)失效，即不必再實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試。

三、結(jié)束語(yǔ)

事實(shí)證明，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以相互利用彼此的審計(jì)結(jié)果，從而節(jié)約了審計(jì)工作的成本投入，因此，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展具有深淵的意義，有效的將企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合，有利于提高審計(jì)單位的工作效率，有利于節(jié)省工作人員的時(shí)間和精力，在未來(lái)的發(fā)展中，我國(guó)的企業(yè)會(huì)不斷完善各項(xiàng)工作，從而推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)步，促進(jìn)社會(huì)的穩(wěn)定。

參考文獻(xiàn)：

[1]李野.我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)聯(lián)分析[J].管理觀察.2010

[2]閻升江.我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告與內(nèi)部控制協(xié)同審計(jì)的現(xiàn)實(shí)選擇[J].西部財(cái)會(huì).2011

第5篇

1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本理論

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，在實(shí)施審閱程序的基礎(chǔ)之上，通過(guò)執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制，財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，真實(shí)公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見的鑒證業(yè)務(wù)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最早起源于19世紀(jì)以前，目前在世界各國(guó)范圍內(nèi)已發(fā)展成熟，美國(guó)、日本等國(guó)家很早就頒布實(shí)施了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)也早在 1996 年就了國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則，相關(guān)學(xué)者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的研究成果不計(jì)其數(shù)。

2、內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)概論

內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)委托，對(duì)被審計(jì)單位特定基準(zhǔn)日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，并在此基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見。

在研究美國(guó) COSO 的《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中有關(guān)內(nèi)部控制概論的基礎(chǔ)上，將內(nèi)部控制進(jìn)一步細(xì)分為：廣義內(nèi)部控制和狹義內(nèi)部控制，廣義內(nèi)部控制采用 COSO《內(nèi)部控制整體框架》和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制的概念；狹義內(nèi)部控制概念借鑒美國(guó) PCAOB 的 AS2 中的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制概念，是指由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的過(guò)程，其目標(biāo)主要是為了合理保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息的真實(shí)公允完整。

3、整合審計(jì)基本理論

整合審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)單位委托，依照相關(guān)法律法規(guī)，通過(guò)利用兩次審計(jì)工作的相似性來(lái)制定實(shí)施雙向?qū)徲?jì)的流程，在整合審計(jì)的實(shí)施過(guò)程中，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和內(nèi)部控制制度由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同一項(xiàng)目組來(lái)執(zhí)行，實(shí)施審計(jì)的整合計(jì)劃，合理運(yùn)用他人的審計(jì)成果，以求實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)共同的審計(jì)目標(biāo)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合審計(jì)研究已經(jīng)成為國(guó)際執(zhí)業(yè)界最新的發(fā)展趨勢(shì)。在近十年的發(fā)展過(guò)程當(dāng)中，理論界和實(shí)務(wù)界一直在孜孜不倦的對(duì)整合審計(jì)的效率和方案進(jìn)行探索和研究。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的區(qū)別、聯(lián)系

企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)相同，整合趨勢(shì)明顯，但是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)是兩種不同的審計(jì)模式，二者在實(shí)施審計(jì)程序的過(guò)程中也有著明顯的區(qū)別，筆者通過(guò)下表分析二者的區(qū)別和聯(lián)系：

1、審計(jì)業(yè)務(wù)范圍

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)都需要了解企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，必要時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試，但是二者在審計(jì)范圍方面有著本質(zhì)區(qū)別，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)對(duì)象主要是對(duì)某一時(shí)點(diǎn)的或某一會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表、內(nèi)部控制測(cè)試的必要性、并在必要時(shí)測(cè)試內(nèi)部控制有效性，在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面，除了了解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制外，對(duì)于其他內(nèi)部控制不需要進(jìn)行了解和評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制審計(jì)主要是對(duì)特定基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制制度進(jìn)行審計(jì)，對(duì)于內(nèi)部控制必須要進(jìn)行測(cè)試，對(duì)注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

2、審計(jì)目標(biāo)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)不一致，但是二者的最終目標(biāo)是一致的，共同目標(biāo)都是向財(cái)務(wù)報(bào)表外部的信息使用者提供決策有用的高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，并對(duì)提供的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允性提供合理保證；但是，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體目標(biāo)主要是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面都進(jìn)行了真實(shí)公允反映，按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制發(fā)表審計(jì)意見，并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證。而內(nèi)部控制審計(jì)的具體目標(biāo)：對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證。

3、審計(jì)程序和承接業(yè)務(wù)范圍

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)審計(jì)程序都必須制定具體審計(jì)策略和總體審計(jì)方案，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)承接前都需要就審計(jì)工作事項(xiàng)與被審計(jì)單位進(jìn)行商議，達(dá)成一致的審計(jì)意見。但是，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體審計(jì)計(jì)劃包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、實(shí)質(zhì)性分析程序和控制測(cè)試等，在審計(jì)收費(fèi)：“審計(jì)收費(fèi)”不是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)必然要求，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該充分進(jìn)行職業(yè)判斷，只有在注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為需要時(shí)，才需要和被審計(jì)單位進(jìn)行“審計(jì)收費(fèi)”方面的商議，將審計(jì)收費(fèi)事項(xiàng)登記在業(yè)務(wù)約定書上；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)報(bào)告是在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)上編制的，并且要求真實(shí)公允反映，并設(shè)計(jì)、執(zhí)行必要的內(nèi)部控制測(cè)試；在審計(jì)工作計(jì)劃方面：內(nèi)部控制審計(jì)的具體審計(jì)計(jì)劃主要包括：內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性和運(yùn)行有效性測(cè)試的具體程序，了解企業(yè)的內(nèi)部控制的有效性，內(nèi)部控制審計(jì)要求在和被審計(jì)單位的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書約定“審計(jì)收費(fèi)”事項(xiàng)；內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)報(bào)告編制的基礎(chǔ)：按照適用的內(nèi)部控制制度和準(zhǔn)則，建立健全內(nèi)部控制制度，對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并在此基礎(chǔ)之上編制內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的整合趨勢(shì)分析

1、整合審計(jì)的理論基礎(chǔ)

（1）受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是指按照相關(guān)公司章程的要求或原則，受托者向外部信息使用者報(bào)告其受托管理企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況的義務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)由此產(chǎn)生。在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論的下，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具有共同的委托方即投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者和相同的受托方即企業(yè)管理層，兩種審計(jì)業(yè)務(wù)中有共同的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，這是整合審計(jì)的理論前提。

（2）協(xié)同效應(yīng)理論。將兩種審計(jì)工作雙向整合進(jìn)行，產(chǎn)生的協(xié)同效體現(xiàn)為：內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的關(guān)注，內(nèi)部控制是指由公司的管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的程序和政策。

（3）內(nèi)部控制理論。內(nèi)部控制審計(jì)即注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的運(yùn)行有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的鑒證業(yè)務(wù)，審計(jì)對(duì)象是與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的內(nèi)部控制情況。無(wú)論是內(nèi)部控制審計(jì)還是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的關(guān)注，為企業(yè)的整合審計(jì)研究提供了基本理論基礎(chǔ)。

2、整合審計(jì)實(shí)施的流程

3、整合審計(jì)的必要性和可行性分析

第6篇

一、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的依據(jù)

（一）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)類型一致，都屬于基于責(zé)任方任定的合理保證鑒證業(yè)務(wù) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)類型包括鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)。根據(jù)鑒證對(duì)象信息是否能被預(yù)期使用者獲取，鑒證業(yè)務(wù)又分為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)。根據(jù)保證程度，鑒證業(yè)務(wù)可以分為合理保證業(yè)務(wù)和有限保證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)企業(yè)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，為發(fā)表財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)意見提供合理保證，并對(duì)審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷進(jìn)行披露。美國(guó)薩班斯法案404條款和我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》均規(guī)定，企業(yè)管理層（責(zé)任方）要事先對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，出具評(píng)價(jià)報(bào)告（鑒證對(duì)象信息），再由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，旨在提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可信賴程度。被審計(jì)單位管理層（責(zé)任方）反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等信息而形成的財(cái)務(wù)報(bào)表（鑒證對(duì)象信息）即為責(zé)任方的認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告。因此，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的合理保證鑒證業(yè)務(wù)，二者業(yè)務(wù)類型相同，這為二者的整合提供了必要的前提條件。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)一致，都是為提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性 內(nèi)部控制審計(jì)是就財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見，為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制不存在重大缺陷提供合理保證。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允表達(dá)表示意見，為財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，與內(nèi)部控制審計(jì)一樣都是直接面向社會(huì)公眾。雖然內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)表面上有一定差別，但財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性是財(cái)務(wù)報(bào)表合法公允的基礎(chǔ)，在判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷時(shí)是以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中重大錯(cuò)報(bào)重要性水平的確定為前提。二者都是為了對(duì)公司信息使用者提供決策有用的會(huì)計(jì)信息提供合理保證，其最終目標(biāo)都是為了提高對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性，保證財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序相互關(guān)聯(lián)， 工作成果能夠相互利用 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，并對(duì)其進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以確定隨后需要進(jìn)一步執(zhí)行的審計(jì)程序，并在僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)實(shí)施控制測(cè)試。對(duì)于擬信賴的內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要測(cè)試其在整個(gè)審計(jì)期間內(nèi)的有效性。對(duì)內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一個(gè)必要階段，同時(shí)在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解和測(cè)試內(nèi)部控制，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。二者的很多審計(jì)程序相互關(guān)聯(lián)，工作成果能夠相互利用。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估收集到的有關(guān)企業(yè)環(huán)境的證據(jù)、通過(guò)重大程序發(fā)現(xiàn)的具體錯(cuò)報(bào)等都是內(nèi)部控制審計(jì)中選擇具體控制實(shí)施控制測(cè)試的依據(jù)，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，則說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷，可以為內(nèi)部控制審計(jì)提供線索；同樣，在內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的控制缺陷也為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中究竟對(duì)哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明方向。二者的整合，有利于節(jié)約審計(jì)資源，提高審計(jì)效率和質(zhì)量。

（四）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都采用自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路 在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先要評(píng)估被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果為依據(jù)實(shí)施總體反應(yīng)措施和進(jìn)一步審計(jì)程序，這就是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。為了解被審計(jì)單位內(nèi)外部環(huán)境、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制等情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采取觀察、詢問、問卷調(diào)查等方法，這些方法在內(nèi)部控制審計(jì)中也被大量采用。根據(jù)我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的規(guī)定，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作，并將其作為識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測(cè)試控制的基本思路。審計(jì)人員首先應(yīng)了解并測(cè)試公司層控制，然后是報(bào)表重要賬戶的控制，再往下是業(yè)務(wù)流程和交易的控制，每一步獲得的結(jié)論都將指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注下一控制層面上的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。自上而下法使審計(jì)人員很自然地駕馭了高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域并避免了較低可能性對(duì)財(cái)務(wù)信息有重大影響的領(lǐng)域，指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師只需要測(cè)試那些與是否存在實(shí)質(zhì)性漏洞而獲取合理保證相關(guān)的控制，其實(shí)質(zhì)也是一種風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，并能大大地降低審計(jì)成本。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的實(shí)施思路

（一）審計(jì)計(jì)劃階段 高質(zhì)量的審計(jì)計(jì)劃有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理利用審計(jì)資源，控制或降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在計(jì)劃內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)價(jià)與企業(yè)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、公司經(jīng)營(yíng)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、對(duì)他人工作的可利用程度等事項(xiàng)對(duì)內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)報(bào)表及審計(jì)工作的影響，以便對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性和可獲取證據(jù)的類型與范圍作出初步判斷。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃審計(jì)工作則包括針對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)制定總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃，與內(nèi)部控制審計(jì)類似，其在審計(jì)計(jì)劃的制定過(guò)程中也強(qiáng)調(diào)對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)及所屬行業(yè)的基本情況、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制等重大事項(xiàng)的了解。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估則是二者在審計(jì)計(jì)劃階段整合的基礎(chǔ)，如在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程中發(fā)現(xiàn)存在重大缺陷的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，則在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中就應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注與該風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的重要賬戶可能發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。而且風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)地搜集、分析與更新信息的過(guò)程，它貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，當(dāng)發(fā)現(xiàn)異常的或預(yù)期之外的情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)對(duì)審計(jì)計(jì)劃作出修正與調(diào)整。由于判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷是以控制能否及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)為依據(jù)的，因此，在計(jì)劃內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相同的重要性水平。為保證審計(jì)效率，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在此階段對(duì)內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，就可以實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序。

（二）控制測(cè)試階段 控制測(cè)試是內(nèi)部控制審計(jì)的核心程序。按照現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，如預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的和僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，就一定要進(jìn)行內(nèi)部控制測(cè)試，測(cè)試控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性，這實(shí)質(zhì)就是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)。由此可見，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的關(guān)鍵點(diǎn)就在內(nèi)部控制測(cè)試階段。在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試，要同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)目的：（1）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見；（2）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用詢問適當(dāng)人員、觀察經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、檢查相關(guān)文件、穿行測(cè)試和重新執(zhí)行等方法。選擇擬測(cè)試的控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)層面控制，并考慮證據(jù)的性質(zhì)及獲得的難易程度。如果有兩個(gè)以上控制能應(yīng)對(duì)相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，則沒有必要測(cè)試所有控制，而應(yīng)選擇更容易獲得運(yùn)行有效證據(jù)的控制進(jìn)行測(cè)試。但由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的是為了獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)來(lái)支持財(cái)務(wù)報(bào)表合法公允性的審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)所依賴的控制進(jìn)行測(cè)試評(píng)價(jià)，根據(jù)測(cè)試結(jié)果，分析對(duì)剩余審計(jì)工作的影響，其結(jié)果未必足以支持內(nèi)部控制有效性的審計(jì)意見，其審計(jì)范圍對(duì)內(nèi)部控制的覆蓋面不夠全面。因此，在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需要補(bǔ)充控制測(cè)試的范圍。

（三）實(shí)質(zhì)性測(cè)試階段 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，為支持的審計(jì)意見提供基礎(chǔ)。包括對(duì)各類交易、賬戶、余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測(cè)試和分析性程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果來(lái)修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，并且可以利用該結(jié)果來(lái)支持分析性程序中所使用的信息的完整性和準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要慎重考慮識(shí)別出的控制缺陷。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序中，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，除了需要考慮對(duì)已經(jīng)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的影響外，還要考慮對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的影響。如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，則說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷。為將在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性程序階段獲取的證據(jù)充分利用到內(nèi)部控制審計(jì)中，提高審計(jì)的效益和效率，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以考慮在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序之后，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行進(jìn)一步的審計(jì)。

（四）評(píng)價(jià)控制缺陷內(nèi)部控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要評(píng)價(jià)其注意到的各項(xiàng)控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來(lái)，是否構(gòu)成重大缺陷，但在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師尋找單獨(dú)或組合起來(lái)不構(gòu)成重大缺陷的控制缺陷。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度取決于：控制缺陷導(dǎo)致賬戶余額或列報(bào)錯(cuò)報(bào)的可能性；因一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合導(dǎo)致潛在錯(cuò)報(bào)的金額大小。因此在評(píng)價(jià)控制缺陷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中確定的重要性水平，支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告控制缺陷重要性的評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷，考慮并衡量定量和定性因素，同時(shí)要對(duì)整個(gè)思考判斷過(guò)程進(jìn)行記錄，尤其是詳細(xì)記錄關(guān)鍵判斷和得出結(jié)論的理由。而且，對(duì)于“可能性”和“重大錯(cuò)報(bào)”的判斷，在評(píng)價(jià)控制缺陷嚴(yán)重性的記錄中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要給予明確地考量和陳述。

（五）審計(jì)報(bào)告階段 完成審計(jì)工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)綜合評(píng)價(jià)從各種來(lái)源獲取的證據(jù)，形成審計(jì)結(jié)論，出具審計(jì)報(bào)告。按照我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的要求，整合審計(jì)時(shí)應(yīng)分別出具兩種審計(jì)報(bào)告。在分別出具兩種審計(jì)報(bào)告時(shí)，建議在各自報(bào)告中說(shuō)明已同時(shí)審計(jì)了企業(yè)的內(nèi)部控制（或財(cái)務(wù)報(bào)表）及發(fā)表的審計(jì)意見類型。需要注意的是，對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表了否定意見并不表明財(cái)務(wù)報(bào)表一定存在重大錯(cuò)報(bào)（如被審計(jì)單位已按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了調(diào)整）。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以就審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題，出具管理意見書，幫助被審計(jì)單位健全內(nèi)部控制機(jī)制，改善經(jīng)營(yíng)管理。

三、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合應(yīng)注意的問題

（一）審計(jì)獨(dú)立性 整合審計(jì)有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師節(jié)省審計(jì)成本、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)現(xiàn)兩者的審計(jì)目標(biāo)，兼顧了社會(huì)公眾、被審計(jì)單位和注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)三者利益，也是目前國(guó)際上普通采用的方法。為保證審計(jì)獨(dú)立性，本文所指的“整合”不包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)同一家企業(yè)既作咨詢又做審計(jì)和代行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的情形。為此，美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）還特別規(guī)定：負(fù)責(zé)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的事務(wù)所不能同時(shí)為同一公司提供與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的咨詢服務(wù)，但可提供其他方面的內(nèi)部控制的咨詢服務(wù)，以避免咨詢服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成損害。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》也明確規(guī)定，為企業(yè)內(nèi)部控制提供咨詢的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不得同時(shí)為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)。

（二）整合審計(jì)需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備更高的職業(yè)判斷能力和專業(yè)勝任能力 內(nèi)部控制審計(jì)給注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來(lái)了新的發(fā)展機(jī)遇和挑戰(zhàn)，作為一項(xiàng)新型鑒證業(yè)務(wù)，需要審計(jì)人員重新學(xué)習(xí)，積累經(jīng)驗(yàn)。而將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合實(shí)施，在審計(jì)計(jì)劃編制、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試和評(píng)價(jià)、利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員工作等過(guò)程中，都對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力和專業(yè)勝任能力提出了更高更具體的要求，也加大了審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任。為保證審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，在整合審計(jì)時(shí)項(xiàng)目組人員的配備非常關(guān)鍵。

參考文獻(xiàn)：

第7篇

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析審計(jì)報(bào)告是一種特殊的公共產(chǎn)品，報(bào)告使用者不需要付出任何代價(jià)就可以使用，因此不便采用供需模型進(jìn)行分析，基于此我們僅分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間的關(guān)系（假設(shè)審計(jì)市場(chǎng)是自由競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)，被審計(jì)單位均有良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)）。注冊(cè)會(huì)計(jì)師靠提供審計(jì)服務(wù)來(lái)獲得收入，為市場(chǎng)上該業(yè)務(wù)的供給方，被審計(jì)單位通過(guò)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)而獲得最終產(chǎn)品審計(jì)報(bào)告，支付審計(jì)費(fèi)用，為市場(chǎng)上該業(yè)務(wù)的需求方。假設(shè)不存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)而只有財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)的供需《內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定，被審計(jì)單位在接受財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的同時(shí)可以接受財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)，由于由同一家事務(wù)所進(jìn)行兩種審計(jì)的成本必然小于兩家事務(wù)所分別審計(jì)的情況，所以整合審計(jì)是必然趨勢(shì)。整合審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告之外需要增加一份關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告，付出了更多的成本，承擔(dān)了更大的風(fēng)險(xiǎn)，必然要提高審計(jì)費(fèi)用。由于審計(jì)成本增大，同樣的審計(jì)費(fèi)用，在整合審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將提供更少的審計(jì)報(bào)告，所以供給曲線向左較小范圍的移動(dòng)。與此同時(shí)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供了更多的服務(wù)，從源頭到最終產(chǎn)品都合理保證了財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量，因此被審計(jì)單位披露財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的同時(shí)披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告就向投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者傳遞了其經(jīng)營(yíng)管理有效、公司發(fā)展前景較好等消息，所以被審計(jì)單位更愿意接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，此時(shí)需求曲線應(yīng)向右進(jìn)行較大范圍的移動(dòng)。同時(shí)提供兩種審計(jì)報(bào)告市場(chǎng)的審計(jì)費(fèi)用和審計(jì)報(bào)告的供需曲線的交點(diǎn)為A′，A′B′C′的面積為審計(jì)報(bào)告市場(chǎng)的總剩余，所以整合審計(jì)增加了審計(jì)市場(chǎng)的總剩余。點(diǎn)A′在點(diǎn)A的右邊，說(shuō)明審計(jì)報(bào)告的供需量增加了。

二、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可行性分析

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中必須保持超然的獨(dú)立，客觀公正地對(duì)審計(jì)對(duì)象發(fā)表意見。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是最常見的審計(jì)業(yè)務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)從兩權(quán)分離開始發(fā)展到現(xiàn)在，已經(jīng)趨于成熟。而財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是近期才興起的業(yè)務(wù)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定日期企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。雖然二者在范圍、方法、程序等多個(gè)方面是有所區(qū)別的，但財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)質(zhì)上是“脫胎”于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的，二者在諸多方面是有共同之處的，因此財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的工作經(jīng)驗(yàn)可以用于執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中。這樣才能解決目前內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行過(guò)程中的成本過(guò)高的問題。但是目前對(duì)整合審計(jì)的具體操作方法準(zhǔn)則并沒有明確規(guī)定，只是原則性的指導(dǎo)。二者的相通之處，正是整合的關(guān)鍵之處，全面深入了解這些聯(lián)系，才能最大限度發(fā)揮整合審計(jì)的作用。

三、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)施

困境財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)在職業(yè)判斷力和專業(yè)勝任能力等各方面對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師都有更高的要求。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制在表現(xiàn)形式上并非單純的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而是具體的業(yè)務(wù)活動(dòng)，是多個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程的集合。因此要對(duì)該過(guò)程予以審計(jì)，并實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)是有相當(dāng)難度的。在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控審計(jì)中，會(huì)限制一些被強(qiáng)制執(zhí)行的實(shí)質(zhì)性程序，其原本在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)于應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)起到實(shí)質(zhì)作用的。在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中可以執(zhí)行的程序種類比較有限，所以對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷要求很高。例如，在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，由于公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與公司的具體經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、規(guī)模等方面都有極大的關(guān)系，格式化的審計(jì)計(jì)劃在該業(yè)務(wù)上是行不通的，需要高度的具體問題具體分析，只能這樣才有可能識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控中的重大缺陷。并且此后每次審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般都要編制新的計(jì)劃，因?yàn)閮?nèi)部控制或者內(nèi)控的環(huán)境在這個(gè)過(guò)程中可能發(fā)生了變化。此外，依據(jù)《審計(jì)指引》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)內(nèi)部控制以及公司管理層編制的內(nèi)控自評(píng)報(bào)告提供雙保險(xiǎn)的鑒證意見。雖然指引只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)，但是對(duì)那些可能存在重大缺陷的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，也要保持關(guān)注。對(duì)于相當(dāng)領(lǐng)域的內(nèi)部控制，如生產(chǎn)安全的內(nèi)控、產(chǎn)品質(zhì)量的內(nèi)控等方面，多數(shù)情況下是在注冊(cè)會(huì)計(jì)師知識(shí)、技能以及工作經(jīng)驗(yàn)之外的，此時(shí)其他相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜业呐浜翔b證就是必不可少。另外，有的控制從表面看來(lái)與財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)關(guān)，但細(xì)入分析，這些控制之間都有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。因此，指引的意見實(shí)質(zhì)上加大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，要求其能夠合理保證企業(yè)所有的內(nèi)部控制的有效性。

四、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)推進(jìn)策略

（一）將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃整合

對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，準(zhǔn)則允許分而審之，也可以由一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。但是，《審計(jì)指引》建議將二者整合進(jìn)行。從成本效益的原則，本文也建議應(yīng)該由同一家事務(wù)所同時(shí)進(jìn)行。因此，項(xiàng)目組成員在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的同時(shí)，可以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制予以并行審計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)安排方面可細(xì)分為總體審計(jì)策略與具體審計(jì)計(jì)劃的制定。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，根據(jù)對(duì)企業(yè)基本環(huán)境和情況的了解，制定審計(jì)計(jì)劃，確定工作范圍、審計(jì)的責(zé)任和資源的分配。對(duì)于上述兩者，審計(jì)計(jì)劃的制定都是首要的。同時(shí)在過(guò)程中，都被著重要求了對(duì)于被審計(jì)單位的行業(yè)狀況、以及相關(guān)內(nèi)控等重大事項(xiàng)的了解。在制定整合審計(jì)計(jì)劃初期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)就某些事項(xiàng)在內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表方面有無(wú)重大影響以及會(huì)以何種方式影響審計(jì)工作做出判斷和評(píng)估。同時(shí)，在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)重點(diǎn)識(shí)別、評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)楸粚徲?jì)單位舞弊風(fēng)險(xiǎn)比較高的話，那么內(nèi)部控制極有可能被舞弊所規(guī)避，而沒有得到有效執(zhí)行，這樣可能導(dǎo)致內(nèi)部控制的重大缺陷。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)思想貫穿在審計(jì)計(jì)劃之中。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，審計(jì)計(jì)劃是一個(gè)貫穿審計(jì)過(guò)程始終的指導(dǎo)性思想，會(huì)隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的了解而不斷得到修正，如果項(xiàng)目組成員實(shí)施審計(jì)的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其對(duì)內(nèi)部控制的影響，決定是否需要修改審計(jì)計(jì)劃。

（二）將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的過(guò)程

整合對(duì)于具體的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)在被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解與評(píng)價(jià)方面是有明顯差異的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在評(píng)估有可能引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，深入了解企業(yè)內(nèi)控整體風(fēng)險(xiǎn)，確認(rèn)業(yè)務(wù)層面有關(guān)的流程和控制。并在此時(shí)對(duì)企業(yè)層面內(nèi)控予以評(píng)價(jià)。與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相同，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程的始終都應(yīng)當(dāng)貫穿風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的理念及思路。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序完成之后，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就被審計(jì)單位的內(nèi)部控制予以初步評(píng)價(jià)。如果預(yù)期內(nèi)控是有效的或者僅靠實(shí)質(zhì)性程序不能獲取認(rèn)定層次充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師需進(jìn)一步對(duì)其實(shí)施控制測(cè)試。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中獲取的有關(guān)控制執(zhí)行狀況的證據(jù)可以在內(nèi)控審計(jì)方面予以進(jìn)一步利用，但要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行合理保證需要更加充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，因而單憑財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中控制測(cè)試期間所取得的證據(jù)是絕對(duì)不夠的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行進(jìn)一步的審計(jì)也是非常必須的，進(jìn)一步審計(jì)的過(guò)程可以在實(shí)質(zhì)性程序之后實(shí)施。

（三）將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果

第8篇

美國(guó)2002年頒布《薩班斯-奧克斯利法案》強(qiáng)制性地要求對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)；2008年5月，《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的標(biāo)志著我國(guó)控制規(guī)范體系已經(jīng)建立，隨著我國(guó)內(nèi)部控制體系的逐漸建立和發(fā)展，2010年《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的，使內(nèi)部控制審計(jì)成為一項(xiàng)新的審計(jì)業(yè)務(wù)，自2011年起內(nèi)部控制規(guī)范體系在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，隨著時(shí)間推移逐漸擴(kuò)展到其他上市公司實(shí)施。這樣，內(nèi)部控制實(shí)施效果的審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的異同等問題引起的整合審計(jì)也成為學(xué)者們的關(guān)注點(diǎn)。閆立社（2013）認(rèn)為整合審計(jì)可以節(jié)約審計(jì)成本、提高審計(jì)效率，還可以使內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)論互相印證。本文通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)比分析來(lái)說(shuō)明對(duì)二者進(jìn)行整合審計(jì)的必要性，并說(shuō)明如何進(jìn)行整合審計(jì)。劉永君（2013）則從會(huì)計(jì)師事務(wù)所、上市公司及審計(jì)質(zhì)量和效果三個(gè)角度來(lái)分析了整合審計(jì)的可行性和必要性。本文在前人研究的基礎(chǔ)上，從內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的異同點(diǎn)出發(fā)，對(duì)二者進(jìn)行對(duì)比分析，以此闡述整合審計(jì)的必要性，最后并說(shuō)明了整合審計(jì)的實(shí)施流程，這對(duì)我國(guó)整合審計(jì)工作的深入開展具有非常重要的意義。

二、整合審計(jì)的必要性

美國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)一直處于世界的前言和領(lǐng)導(dǎo)地位，而整合審計(jì)最早起源于美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)發(fā)起的內(nèi)部控制審計(jì)。所以整合審計(jì)由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行二項(xiàng)業(yè)務(wù)的審計(jì)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)聯(lián)合實(shí)施審計(jì)。對(duì)整合審計(jì)的實(shí)施主要有兩種方式，一是指派同一個(gè)項(xiàng)目組執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)；二是由同一家事務(wù)所不同的項(xiàng)目組實(shí)施審計(jì)且在執(zhí)行過(guò)程中保持溝通。正因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具有重復(fù)性，以此減少審計(jì)工作量，所以需要進(jìn)行整合審計(jì)，提高審計(jì)效率。

三、內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的比較

內(nèi)部控制是單位重要的管理活動(dòng)，它希望試圖解決三方面問題，它們分別為財(cái)務(wù)報(bào)告與相關(guān)信息的可靠性、資產(chǎn)的安全完整和審計(jì)工作對(duì)法律法規(guī)的有效遵循。優(yōu)秀的內(nèi)部控制能夠提高單位經(jīng)營(yíng)效率，也能促進(jìn)單位未來(lái)長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略的快速形成。

具體到內(nèi)部審計(jì)工作，它就要求單位實(shí)施控制設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)運(yùn)行的有效性，并交由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)單位內(nèi)部的控制審計(jì)工作。如果單位內(nèi)部存在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)通過(guò)增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”來(lái)實(shí)現(xiàn)審計(jì)披露，基于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制來(lái)合理確保單位財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)真實(shí)信息被應(yīng)用于整合審計(jì)的控制過(guò)程當(dāng)中。再者，內(nèi)部控制也能確保單位資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)可靠性控制目標(biāo)。

再看財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，它基于以下兩種狀況才會(huì)強(qiáng)制要求實(shí)施內(nèi)部控制測(cè)試，第一是在評(píng)估認(rèn)定層次出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，此時(shí)預(yù)期控制運(yùn)行有效，單位可以確定實(shí)質(zhì)性內(nèi)部控制程序性質(zhì)，也能夠通過(guò)驗(yàn)證注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信賴度控制的有效性；第二就是實(shí)施性程序無(wú)法為整合審計(jì)提供認(rèn)定層次適當(dāng)且充分的審計(jì)證據(jù)，也不能滿足信息使用者的業(yè)務(wù)需求。所以說(shuō)，要基于整合審計(jì)來(lái)有效劃分內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制側(cè)重點(diǎn)，盡量防范和降低內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)性測(cè)試所存在的現(xiàn)實(shí)風(fēng)險(xiǎn)。

四、采取正確的整合審計(jì)方法

根據(jù)我國(guó)審計(jì)指引第十條規(guī)定，單位在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)必須采取自上而下的實(shí)施方法，它主要針對(duì)注會(huì)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測(cè)試控制等基本思路展開。之所以采用該種方法主要是因?yàn)樗軌蚱鹗加谪?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)層次，充分了解財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制可能存在的諸多風(fēng)險(xiǎn)，鼓勵(lì)單位注冊(cè)會(huì)計(jì)師將關(guān)注重點(diǎn)集中于財(cái)務(wù)控制層面上，并將財(cái)務(wù)工作自然過(guò)渡到大賬戶、列報(bào)等相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)認(rèn)定層面上。具體來(lái)說(shuō)，要采取正確的整合審計(jì)方法來(lái)促進(jìn)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作應(yīng)該做到以下三點(diǎn)。

一是要了解與單位財(cái)務(wù)報(bào)告所相關(guān)的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)，能夠清晰識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制所必須的單位層面內(nèi)部控制內(nèi)容。另外，要對(duì)單位層面內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行性質(zhì)、時(shí)間安排以及范圍的有效界定，看其是否會(huì)影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制測(cè)試環(huán)節(jié)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要考慮在早期業(yè)務(wù)執(zhí)行階段來(lái)對(duì)單位內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)中肯評(píng)價(jià)。

二是要做到對(duì)重要賬戶、列報(bào)的有效識(shí)別和認(rèn)定，判斷賬戶列報(bào)中可能存在的固有風(fēng)險(xiǎn)，并考慮整合審計(jì)對(duì)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)的控制影響。

三是要合理選擇擬測(cè)試控制，要對(duì)單位所形成的審計(jì)結(jié)論進(jìn)行內(nèi)部控制影響測(cè)試。而選擇項(xiàng)測(cè)試項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)則取決于該測(cè)試單獨(dú)或合并后是否能滿足單位對(duì)相關(guān)認(rèn)定錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)對(duì)策。

五、正確認(rèn)知內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的相互關(guān)系

根據(jù)單位整合審計(jì)的基本要求，單位內(nèi)要同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見發(fā)表，并正確認(rèn)知兩種審計(jì)報(bào)告所存在的微妙關(guān)系。這種做法能夠促進(jìn)單位更好理解有關(guān)財(cái)務(wù)信息?理與規(guī)劃，確保單位方面做出正確決策。

對(duì)單位而言，財(cái)務(wù)報(bào)表就是其財(cái)務(wù)信息的最重要載體，它體現(xiàn)了單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及現(xiàn)金流量，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與整合審計(jì)時(shí)一定會(huì)發(fā)表無(wú)保留意見，為單位避免重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表過(guò)程中提出無(wú)保留意見時(shí)，就說(shuō)明單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是不存在重大錯(cuò)誤的，此時(shí)其內(nèi)部在整合審計(jì)方面會(huì)出現(xiàn)兩種狀況：第一，其整合審計(jì)規(guī)劃下的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制正在有效運(yùn)行，可以即時(shí)防范并糾正重大錯(cuò)報(bào)問題；第二，財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，或重大錯(cuò)報(bào)已被校正。此時(shí)可以證明單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是存在重大缺陷的，單位在整合審計(jì)工作當(dāng)中要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表非無(wú)保留意見，避免內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合時(shí)出現(xiàn)更大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

六、整合審計(jì)流程實(shí)施過(guò)程

（一）了解被審計(jì)單位及其環(huán)境

內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)內(nèi)外兩方面環(huán)境的了解來(lái)得知被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)情況，并且運(yùn)行的有效性審計(jì)工作完全可以通過(guò)被執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的了解被審計(jì)單位以及環(huán)境這項(xiàng)工作利用，同一審計(jì)組不必重復(fù)性工作或者同一事務(wù)所的不同審計(jì)組經(jīng)過(guò)適當(dāng)溝通也可以進(jìn)行了解。

（二）控制測(cè)試

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的進(jìn)一步審計(jì)程序包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序，在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序中，需要進(jìn)行的控制測(cè)試要在擬信賴的被審計(jì)單位的控制有效性之前。由此可見，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制測(cè)試不是必須的。二者的測(cè)試范圍不同，財(cái)務(wù)報(bào)表層次的審計(jì)要求對(duì)認(rèn)定層次的相關(guān)控制。所以，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制測(cè)試可以在實(shí)施內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行有效性測(cè)試后不必實(shí)施。若是由不同的項(xiàng)目組進(jìn)行審計(jì)則進(jìn)行適當(dāng)溝通后也可以減少重復(fù)性的工作來(lái)完成審計(jì)工作。

第9篇

[關(guān)鍵詞] 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)；內(nèi)部控制審計(jì)；整合

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 23. 008

[中圖分類號(hào)] F239 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2013）23- 0016- 02

我國(guó)內(nèi)部控制理論的研究是在最近兩年展開的，主要是我國(guó)頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)增加一項(xiàng)新的審計(jì)業(yè)務(wù)——內(nèi)部控制審計(jì)，因而許多學(xué)者從理論和實(shí)務(wù)操作方面開始探討內(nèi)部控制審計(jì)。

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行（下稱“整合審計(jì)”）。我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制審核和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系以及內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系的研究文獻(xiàn)主要觀點(diǎn)如下。

1 內(nèi)部控制審核和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系

吳文軍[1]（2001）對(duì)內(nèi)部控制審核與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)系作出論述：獨(dú)立審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍從會(huì)計(jì)報(bào)表鑒證拓展到內(nèi)部控制報(bào)告鑒證的根本原因是經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任的演化；內(nèi)部控制審核是對(duì)過(guò)程的鑒證，而會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)是對(duì)結(jié)果的鑒證，因此在報(bào)告理論上，內(nèi)部控制審核必然會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)產(chǎn)生一定的影響。

肖強(qiáng)[2]（2003）論述了內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)中的作用在于：評(píng)審內(nèi)部控制有助于確定合理的審計(jì)程序，提高審計(jì)效率；評(píng)審內(nèi)部控制，可以幫助審計(jì)人員確定審計(jì)程序的實(shí)施程度，即確定審計(jì)人員的工作方法、抽點(diǎn)及審計(jì)范圍等；健全的內(nèi)部控制，可以保證審計(jì)測(cè)試的質(zhì)量。

張龍平、朱錦余[3]（2002）認(rèn)為，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具審核報(bào)告是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一項(xiàng)新業(yè)務(wù)， 介紹了內(nèi)部控制審核與會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制研評(píng)的關(guān)系。

袁文龍[4]（2007）認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)控測(cè)試，既有聯(lián)系，又有區(qū)別。兩者的聯(lián)系有5點(diǎn)：一是理論范圍相同，均是與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制；二是實(shí)施的基本程序相同，均包括對(duì)相關(guān)內(nèi)部控制的了解、測(cè)試和評(píng)價(jià)；三是所使用的方法相同，均可采用詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行等方法了解和測(cè)試相關(guān)內(nèi)部控制；四是兩者的執(zhí)行者可以是同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同一注冊(cè)會(huì)計(jì)師；五是兩者的結(jié)論可相互利用，即財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。兩者主要區(qū)別有4點(diǎn)：一是目的不同，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目的是對(duì)被評(píng)價(jià)單位與會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)控有效性發(fā)表意見；會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制測(cè)試的目的是在了解、測(cè)試與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，評(píng)估其控制風(fēng)險(xiǎn)，再根據(jù)控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果修訂審計(jì)計(jì)劃和確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，進(jìn)而對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。二是實(shí)際范圍不同，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)際范圍是被評(píng)價(jià)單位與會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)的所有內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況；會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制測(cè)試的范圍分為了解范圍和測(cè)試范圍，其了解范圍主要是所有與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制，測(cè)試范圍是了解、初評(píng)后確定擬依賴的相關(guān)內(nèi)部控制；后者的實(shí)際范圍可能比前者小得多。三是對(duì)內(nèi)控有效性評(píng)價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確程度要求不同，由于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性直接發(fā)表評(píng)價(jià)意見，因而要求評(píng)價(jià)結(jié)論有較高程度的保證水平；由于會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試只是規(guī)劃實(shí)質(zhì)性測(cè)試的重要依據(jù)，因而對(duì)其有效性的評(píng)價(jià)可不要求很準(zhǔn)確，如對(duì)其有效性可作保守評(píng)價(jià)，僅給予極低的信賴度，這樣只增加了實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作量，會(huì)影響審計(jì)效率，一般不會(huì)影響審計(jì)效果，但要防止對(duì)其有效性作出過(guò)于樂觀的評(píng)價(jià)，否則會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。四是測(cè)試數(shù)量不同，由于對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)結(jié)論準(zhǔn)確程度要求不同，因而要求的測(cè)試范圍和數(shù)量也不同，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)需要對(duì)內(nèi)部控制有效性作出積極的、較高程度的保證，需要收集充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)支持審核結(jié)論，因此需要實(shí)施較多的測(cè)試。

孫銀剛[5]（2008）認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)根據(jù)審計(jì)的范圍、重點(diǎn)及方法，既可以作為獨(dú)立的審計(jì)項(xiàng)目組織實(shí)施，也可以作為實(shí)施其他審計(jì)活動(dòng)的一個(gè)程序或流程，以便提高審計(jì)工作效率和質(zhì)量，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2 內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系

毛敏[6]（2006）通過(guò)對(duì)美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的借鑒，指出 PCAOB 的AS2 設(shè)計(jì)了綜合審計(jì)模式。綜合審計(jì)模式是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)合，通過(guò)單獨(dú)并行的過(guò)程同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)人員可通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的發(fā)現(xiàn)來(lái)檢查內(nèi)部控制是否有效，也可以通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)得到的發(fā)現(xiàn)和結(jié)論，幫助審計(jì)人員更好地計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，以確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地表達(dá)。

陳漢文、李榮[7]（2007）認(rèn)為 PCAOB 的 AS2 關(guān)注的是財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制的審計(jì)工作，以及這項(xiàng)工作與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系問題。這項(xiàng)綜合的審計(jì)會(huì)產(chǎn)生兩份審計(jì)意見：一份針對(duì)財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制，另一份針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表。對(duì)內(nèi)部控制的審計(jì)涉及以下內(nèi)容：評(píng)價(jià)管理當(dāng)局就公司財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制有效性評(píng)估的過(guò)程；評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性；形成對(duì)財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制是否有效的審計(jì)意見。

謝曉燕、張心靈[8]（2009）從內(nèi)部控制審計(jì)產(chǎn)生的背景、相關(guān)的概念確定及其與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)聯(lián)出發(fā)，采用比較研究的方法，通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)二者關(guān)聯(lián)的比較分析，提出我國(guó)制定內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的選擇：對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合。并提出明確開展內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，制定內(nèi)部控制審計(jì)指引和應(yīng)用指南等完善我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)制度的建議。

3 整合審計(jì)

文獻(xiàn)[9-11]研究認(rèn)為，我國(guó)在上市公司中即將推行的內(nèi)部控制審計(jì)在理論和實(shí)踐方面都具有可行性， 而且將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行，必將對(duì)提高審計(jì)效率、發(fā)揮審計(jì)的協(xié)同效應(yīng)以及最終提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量起到根本性的推動(dòng)作用。作者從審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告4個(gè)大的方面進(jìn)行整合的分析，歸納各個(gè)過(guò)程具體的整合點(diǎn)， 其中，審計(jì)目標(biāo)的整合點(diǎn)是提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，審計(jì)計(jì)劃的整合點(diǎn)是使用相同的重要性水平，審計(jì)方法選擇的整合點(diǎn)是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向、自上而下，審計(jì)程序運(yùn)用的整合點(diǎn)是控制測(cè)試，審計(jì)證據(jù)收集的整合點(diǎn)是獲得的證據(jù)相互利用，對(duì)舞弊的考慮的整合點(diǎn)是因內(nèi)部控制漏洞而導(dǎo)致舞弊的控制缺陷，審計(jì)報(bào)告的整合點(diǎn)是出具合并報(bào)告或獨(dú)立進(jìn)行報(bào)告。通過(guò)以上研究為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展整合審計(jì)業(yè)務(wù)提供切實(shí)可行的操作性建議。

裘宗舜、周潔[12] （2009）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行了比較，指出兩者的區(qū)別在于：審計(jì)內(nèi)容及范圍不同；對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)結(jié)論的準(zhǔn)確程度要求不同；對(duì)外部審計(jì)師的職業(yè)判斷能力要求不同；對(duì)外部審計(jì)師的責(zé)任要求不同。兩者的聯(lián)系在于：目標(biāo)相同；程序關(guān)聯(lián)；方法相同且有所改進(jìn)。

李錦 [13]（2010）從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為兩者的整合依據(jù)入手分析了整合審計(jì)的流程：從審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)工作到審計(jì)報(bào)告的出具。王美英、鄭小榮[14]（2010）就具體整合審計(jì)的程序和方法進(jìn)行研究。

根據(jù)上述分析可以得到以下啟示：明確審計(jì)目標(biāo)，整合審計(jì)概念；提高審計(jì)人員的素質(zhì)，明確審計(jì)責(zé)任；統(tǒng)一評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，初步實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)。從已執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)的國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相互影響，為了節(jié)約審計(jì)成本和審計(jì)資源，二者的工作成果可以相互利用。鑒于二者的關(guān)聯(lián)性，將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合，有助于提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量。在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)有效、協(xié)同地計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作，以實(shí)現(xiàn)兩者的目標(biāo)。在審計(jì)過(guò)程中既要考慮內(nèi)部控制審計(jì)得出的結(jié)論對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的影響，也要考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)得出的結(jié)論對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的影響。經(jīng)過(guò)文獻(xiàn)梳理發(fā)現(xiàn)，在我國(guó)研究?jī)?nèi)部控制審核和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系的文獻(xiàn)較多，而研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)關(guān)系包括整合審計(jì)的文獻(xiàn)較少，處于初步探討階段。

4 總 結(jié)

理解審計(jì)指引中有關(guān)審計(jì)整合的這一規(guī)定，要明確兩點(diǎn)：一是內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是兩種不同的審計(jì)業(yè)務(wù)，兩種審計(jì)的目標(biāo)不同；二是內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以整合起來(lái)進(jìn)行。

4.1 內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的異同

內(nèi)部控制審計(jì)要求對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要求了解企業(yè)的內(nèi)部控制，并在需要時(shí)測(cè)試控制，這是兩種審計(jì)的相同之處，也是整合審計(jì)中應(yīng)整合的部分。但由于兩種審計(jì)的目標(biāo)不同，審計(jì)指引要求在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試，要同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)目的：

（1）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見。

（2）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

4.2 兩種審計(jì)的整合

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)通常使用相同的重要性（或重要性水平），在實(shí)務(wù)中兩者很難分開。因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需獲得的信息在很大程度上依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制有效性得出的結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用在一種審計(jì)中獲得的結(jié)果為另一種審計(jì)中的判斷和擬實(shí)施的程序提供信息。

實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果來(lái)修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，并且可以利用該結(jié)果來(lái)支持分析程序中所使用的信息的完整性和準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要慎重考慮識(shí)別出的控制缺陷。

實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)實(shí)質(zhì)性程序中發(fā)現(xiàn)問題的影響。最重要的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要重點(diǎn)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)，考慮這些錯(cuò)報(bào)對(duì)評(píng)價(jià)內(nèi)控有效性的影響。

研究是否具有將二者整合審計(jì)的必要性和可行性，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)是合理保證會(huì)計(jì)報(bào)表的公允性，而財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是合理保證內(nèi)部控制的有效性，雖然兩者有所差別，但是，其最終目標(biāo)都是為使報(bào)表使用者獲得可靠的財(cái)務(wù)信息，因此，兩者的整合才有意義。研究得出整合審計(jì)的實(shí)施思路和要點(diǎn)。其次，研究具體的應(yīng)用過(guò)程，整合審計(jì)可從審計(jì)目標(biāo)的整合、審計(jì)計(jì)劃的整合、審計(jì)實(shí)施過(guò)程的整合和審計(jì)報(bào)告的整合4個(gè)方面具體實(shí)施，其中，審計(jì)實(shí)施過(guò)程從審計(jì)方法的選擇、審計(jì)實(shí)施的運(yùn)用、審計(jì)證據(jù)的收集和對(duì)舞弊的考慮4個(gè)方面進(jìn)行整合考慮。最后，在實(shí)務(wù)中是否能夠采用理論上所提出的整合措施需要驗(yàn)證，

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